Cedulación de personas naturales volvió a ser reglamentada con el Decreto 1435 de 2020
El decreto reglamenta los cambios que la Ley 2010 de 2019 introdujo al impuesto de renta de personas naturales.
El Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 repite las mismas reglamentaciones del Decreto 2264 de 2019, introduciendo algunas novedades importantes y olvidándose de realizar otros ajustes.
El decreto reglamenta los cambios que la Ley 2010 de 2019 introdujo al impuesto de renta de personas naturales.
El Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 repite las mismas reglamentaciones del Decreto 2264 de 2019, introduciendo algunas novedades importantes y olvidándose de realizar otros ajustes.
El pasado 5 de noviembre de 2020 el Ministerio de Hacienda expidió su Decreto 1435, a través del cual se efectuó, imperfectamente, la reglamentación de algunos cambios que la Ley 2010 de diciembre de 2019 introdujo a varias normas del Estatuto Tributario –ET– que regulan la tributación del impuesto de renta y ganancia ocasional de las personas naturales y/o sucesiones (residentes o no, y obligadas o no a llevar contabilidad).
En relación con lo anterior, es importante destacar, en primer lugar, que la Ley 2010 de 2019, básicamente, reincorporó al ET las mismas modificaciones al impuesto de renta de personas naturales que en el pasado se incorporaron con la inexequible Ley 1943 de 2018 (las cuales dejaron de tener efecto a partir de enero 1 de 2020 y que fueron reglamentadas con el Decreto 2264 de diciembre 13 de 2019).
Sin embargo, a través de la misma Ley 2010 de 2019 también se introdujeron nuevas disposiciones que solo empezaron a tener aplicación a partir de 2020 (como la modificación efectuada al artículo 119 del ET, que permitirá deducir hasta 1.200 UVT anuales por concepto de intereses pagados sobre créditos al Icetex, utilizados para la educación del contribuyente). Adicionalmente, la Ley 2010 de 2019 revivió normas que fueron derogadas con la Ley 1943 de 2018 (como las contenidas en los artículos 38 al 41, 81, 81-1 y 118 del ET, que regulan el ingreso no gravado y el gasto no deducible por concepto del componente inflacionario sobre intereses).
Teniendo presente lo anterior, lo que se observa es que el Decreto Reglamentario 1435 de noviembre 5 de 2020, básicamente, retoma las mismas reglamentaciones que ya se habían realizado hace un año con el Decreto 2264 de diciembre de 2019 (volviendo a modificar los textos de unas 16 normas del DUT 1625 de 2019 que se relacionan con la tributación del impuesto de renta de personas naturales), pero sin realizar otros ajustes que también eran necesarios, lo cual ameritará que, próximamente, antes de diciembre 31 de 2020, se deban expedir otros decretos adicionales al respecto.
Por tanto, las principales reglamentaciones que fueron retomadas con el Decreto 1435 de 2020, y algunas de las que se introducen por primera vez, al igual que algunas de las deficiencias que se observan en dicha norma, son las siguientes:
Componente inflacionario
El Decreto 1435 de 2020 omitió eliminar los parágrafos de los artículos 1.2.1.12.6 y 1.2.1.12.7 del DUT 1625 de 2016, que fueron agregados con los artículos 1 y 2 del Decreto 2264 de diciembre de 2019, y que indican que en 2019 y en los años siguientes las personas naturales que no llevan contabilidad (residentes o no residentes) no podrían seguir aplicando el beneficio de ingreso no gravado por componente inflacionario de los intereses obtenidos en ciertas entidades financieras (ver artículos 38 al 41 del ET).
Dichos parágrafos deben ser eliminados, pues las normas de los artículos 38 al 41 del ET, que fueron inicialmente derogados con la Ley 1943 de 2018, revivieron con el artículo 160 de la Ley 2010 de 2019; por tanto, sí se podrán aplicar de nuevo en el año 2020 y en los siguientes.
Aportes voluntarios a pensiones
El artículo 2 del Decreto 1435 de 2020 reincorpora en el artículo 1.2.1.12.9 del DUT 1625 de 2016 la misma instrucción que ya se había incorporado con el artículo 4 del Decreto 2264 de 2019 para reglamentar el ingreso no gravado por aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias del régimen de ahorro individual (ver artículo 55 del ET, modificado con el artículo 31 de la Ley 2010 de 2019, el cual reincorporó los mismos ajustes que antes fueron incorporados con el artículo 23 de la inexequible Ley 1943 de 2018).
Tales aportes voluntarios podrán ser realizados por todo tipo de persona natural, y se restarán (junto con sus rendimientos financieros) como un ingreso no gravado, pero hasta un límite que no exceda el 25 % del ingreso bruto tributario del año, y en valores absolutos no debe exceder de 2.500 UVT anuales (unos $89.018.000 en 2020).
Si dichos dineros se retiran para un propósito diferente del señalado en el artículo 55 del ET (obtener una mayor pensión), se convertirán en ingreso gravado, sujeto, incluso, a una retención especial del 35 %.
Cálculo de la renta presuntiva
El artículo 5 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 reincorpora en el artículo 1.2.1.12.15 del DUT 1625 de 2016 la misma instrucción que ya se había incorporado con el artículo 7 del Decreto 2264 de 2019 para reglamentar la forma en que las personas naturales residentes determinarán su renta presuntiva, y la compararán, solamente, contra la renta líquida de la cédula general (ver artículo 333 del ET), lo cual sigue generando una gran injusticia tributaria con las personas que tienen rentas gravadas por pensiones y por dividendos (pues, al final, pueden terminar tributando sobre dichas rentas gravadas y, al mismo tiempo, sobre su renta presuntiva).
La norma sigue indicando que a la renta presuntiva solo se le podrán restar las mismas rentas exentas limitadas que se hayan restado dentro de la cédula general (lo cual implica que no se le podrán restar las rentas exentas que figuren en las cédulas de pensiones ni en la cédula de dividendos).
La norma, además, sigue indicando que el cálculo inicial de la renta presuntiva se debe seguir haciendo conforme a las normas de los artículos 188 y 189 del ET, las cuales señalan que, si en dicho cálculo se resta el valor patrimonial de algún activo (por ejemplo, el de las acciones en sociedades nacionales), se deberán sumar, adicionalmente, las rentas gravadas generadas durante el año con los activos que se restaron en el cálculo.
Por tanto, como el decreto reglamentario no realiza ninguna salvedad, se entiende que dichas rentas gravadas incluirán hasta los dividendos gravados obtenidos durante el año (y todo a pesar de que el valor final de la renta presuntiva no se comparará contra la cédula de dividendos).
Límite de rentas exentas y deducciones en la cédula general
El artículo 8 del Decreto 1435 de 2020 reincorpora en el artículo 1.2.1.20.4 del DUT 1625 de 2016 la misma instrucción que ya se había incorporado con el artículo 10 del Decreto 2264 de 2019, relacionada con el límite del 40 % de los ingresos netos de la cédula general (ingresos brutos menos ingresos no gravados), al que se deberán someter la mayoría de las rentas exentas y las deducciones especiales que se pretendan restar dentro de la cédula.
En valores absolutos, dicho límite tampoco debe superar la cifra de 5.040 UVT anuales (unos $179.459.000 en 2020). Al respecto, es importante destacar que ninguno de los dos decretos reglamentarios (2264 de diciembre de 2019 y 1435 de noviembre de 2020) mencionan que al momento de calcular el límite del 40 % se deban tomar en cuenta las devoluciones en ventas (solo dice que se tomen los ingresos brutos menos los ingresos no gravados). Sin embargo, la plataforma Muisca de la Dian sí toma en cuenta los valores de las devoluciones en ventas, lo cual se puede considerar como una violación de lo dispuesto en el decreto reglamentario. Además, la misma norma recuerda los tipos de rentas exentas que no se someten a dicho límite, incluyendo esta vez la mencionada en el numeral 7 del artículo 206 del ET, que fue revivida con la Ley 2010 de 2019, y que se refiere a la parte recibida como gastos de representación por parte de magistrados, jueces y fiscales.
Así mismo, menciona que esta vez la renta exenta del numeral 10 del artículo 206 del ET (correspondiente al 25 % de los ingresos netos obtenidos por asalariados por trabajadores independientes), la cual sí se somete al límite anteriormente mencionado, podrá ser solicitada por los independientes que cumplan un doble requisito: a) no haber vinculado 2 o más trabajadores durante el año (o haber vinculado uno solo, pero durante menos de 90 días en el año); y b) no haber optado por restar al mismo tiempo los costos y gastos relacionados con su actividad (ver último inciso del artículo 336 del ET, luego de ser modificado con el artículo 41 de la Ley 2010 de 2019).
Imputación de costos y gastos
El artículo 8 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 reincorpora en el artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de 2016 la misma instrucción que ya se había incorporado con el artículo 10 del Decreto 2264 de 2019, relacionada con la instrucción de que solo en la cédula general se podrán incluir valores por costos y gastos (lo cual implica que no se pueden restar en la cédula de pensiones ni en la cédula de dividendos).
Además, esta vez menciona que quienes reciban rentas de trabajo no laborales (es decir, honorarios o compensación de servicios personales) podrán restar sus respectivos costos y gastos, hasta formar incluso una pérdida con ellos, siempre y cuando no hayan optado por usar al mismo tiempo la renta exenta del numeral 10 del artículo 206 del ET.
Así mismo, se sigue indicando que los costos y gastos que se imputen en dicha cédula no pueden formar una pérdida fiscal que afecte, aritméticamente, a las rentas de trabajo laborales incluidas en la cédula general (pues lo prohíbe el artículo 156 del ET). Si llega a tener dicha situación, el contribuyente tendrá que limitar sus costos y gastos (hasta formar un valor de renta líquida de cero pesos con sus rentas diferentes a rentas laborales) y controlar en su contabilidad (si la lleva), o en los anexos de su declaración (cuando no lleve contabilidad), el valor de los costos y gastos que no pudo restar en el ejercicio, los cuales sí podrá restar en los años siguientes en el renglón de compensaciones de pérdidas, siguiendo las reglas del artículo 147 del ET.
Tratamiento de las pérdidas de años anteriores
El artículo 8 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 modificó el texto del artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de 2016, introduciendo una nueva versión que difiere mucho de la que se había incorporado con el artículo 10 del Decreto 2264 de diciembre de 2019.
La norma, anteriormente, explicaba el tratamiento de las pérdidas obtenidas en años anteriores, indicando que las de 2016 y anteriores se compensaban contra el valor total de la cédula general (pero sin afectar a las rentas de trabajo), mientras que las obtenidas en los años 2017 y siguientes se compensaban en el mismo tipo de renta con la que se había formado anteriormente la pérdida, lo cual guarda coherencia con lo que dice el artículo 330 del ET.
Ahora, la norma dice, de forma bastante extraña, que serán las pérdidas de los años 2018 y anteriores las que se compensarán contra el valor total de la cédula general (pero sin afectar las rentas de trabajo), mientras que las de 2019 y años siguientes serán las que se compensarán dentro del mismo tipo de renta con la que se habían formado anteriormente.
Además, en el parágrafo 1 del artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de 2016 se sigue indicando que las pérdidas fiscales que se pretendan compensar no se podrían reajustar fiscalmente. Sin embargo, debe tenerse presente la Sentencia C-087 de la Corte Constitucional de febrero 27 de 2019, la cual sí permite que las pérdidas de los años 2016 hacia atrás sean reajustadas, por lo menos, hasta el año 2016.
Deducción por intereses al Icetex
En los considerandos del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 se da a entender que el Gobierno también necesitaba reglamentar la nueva deducción por intereses al Icetex mencionada en el artículo 119 del ET, luego de ser modificado con el artículo 89 de la Ley 2010 de 2019. Sin embargo, al final sucedió que dicha reglamentación no quedó incluida en ninguno de los artículos del Decreto 1435, razón por la cual, si el Gobierno quiere introducir una reglamentación especial que alcance a ser aplicada en el presente año 2020, tendrá que expedir un nuevo decreto, a más tardar en diciembre 31 de 2020, que sí incluya dicha reglamentación.