Sociedades con pérdidas y sin renta presuntiva, y los aportes al Sena, ICBF, EPS y universidades públicas


ACTUALIDAD, Impuestos Publicado: 24 septiembre, 2020

Con la pandemia del COVID-19 muchas sociedades del régimen ordinario podrían llegar a presentar pérdidas al cierre de 2020 y a declarase en insolvencia.

Estas entidades no liquidarán impuesto a cargo, lo cual implicará que no les harán llegar recursos al Sena, ICBF, EPS y universidades públicas.

Luego de los cambios efectuados con la Ley 1819 de 2016 (con la cual se eliminó la declaración anual del CREE y se dispuso que solo seguiría presentándose la tradicional declaración anual de renta), el artículo 114-1 del Estatuto Tributario –ET– dispone que las sociedades nacionales pertenecientes al régimen ordinario del impuesto de renta (sin incluir las que exploten las rentas exentas de la economía naranja y las rentas exentas agropecuarias mencionadas en los numerales 1 y 2 y parágrafo 2 del artículo 235-2 del ET) figurarían entre las personas jurídicas beneficiadas con la exoneración de aportes mensuales al Sena (2 %), ICBF (3 %) y EPS (8 %) sobre los pagos salariales realizados a trabajadores que individualmente considerados devenguen mensualmente menos de 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes –smmlv–.

Sin embargo, para compensar dicha exoneración, el artículo 243 del ET dispuso que, cuando las personas jurídicas del régimen ordinario que gocen de la exoneración de aportes del articulo 114-1 del ET liquiden su impuesto anual de renta, la Dian tendría que destinar de forma exclusiva a las entidades allí mencionadas el valor que se calcule con los primeros 9 puntos de la tarifa utilizada por la sociedad.

Esto deberá realizarse cuando la entidad aplique la tarifa general del artículo 240 del ET, la cual será de un 32 % para el actual año gravable 2020, o cuando aplique otras tarifas especiales, como la del 9 % que se menciona en los parágrafos del mismo artículo 240 del ET (aplicable, por ejemplo, a las que exploten algunos hoteles), o la del 20 % mencionada en el artículo 240-1 del ET que aplican algunas personas jurídicas instaladas en zonas francas.

En efecto, el artículo 243 del ET expresa actualmente lo siguiente:

Artículo 243. Destinación específica. <Artículo modificado por el artículo 102 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> A partir del periodo gravable 2017, 9 puntos porcentuales (9 %) de la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios de las personas jurídicas, se destinarán así:

  1. 2,2 puntos se destinarán al ICBF.
  2. 1,4 puntos al Sena.
  3. 4,4 puntos al Sistema de Seguridad Social en Salud.
  4. 0,4 puntos se destinarán a financiar programas de atención a la primera infancia.
  5. 0,6 puntos a financiar las instituciones de educación superior públicas para el mejoramiento de la calidad de la educación superior y/o para financiar créditos beca a través del Icetex.

Parágrafo 1o. Los recursos de que tratan los numerales 1 y 2 de este artículo que hayan sido recaudados y no ejecutados en la vigencia fiscal respectiva, así como los recursos recaudados por estos conceptos que excedan la estimación prevista en el presupuesto de rentas de cada vigencia, permanecerán a disposición del Sena y el ICBF para ser incorporados en la siguiente o siguientes vigencias a solicitud del ICBF y del Sena. Para tal efecto, cada año se realizará la liquidación respectiva y se llevará en una contabilidad especial.

Parágrafo 2o. En todo caso, el Gobierno nacional garantizará que la asignación de recursos en los presupuestos del Sena y el ICBF sea como mínimo un monto equivalente al presupuesto de dichos órganos para la vigencia fiscal de 2013 sin incluir los aportes parafiscales realizados por las entidades públicas y las entidades sin ánimo de lucro, los aportes parafiscales realizados por las sociedades y personas jurídicas y asimiladas correspondientes a los empleados que devenguen diez (10) o más salarios mínimos mensuales legales vigentes, ni los aportes que dichas entidades recibieron del Presupuesto General de la Nación en dicha vigencia, ajustado anualmente con el crecimiento causado del índice de precios al consumidor más dos puntos porcentuales (2pp).

Parágrafo 3o. Cuando con el recaudo de los nueve (9) puntos a los que se refiere este artículo no se alcance a cubrir el monto mínimo de que trata el parágrafo anterior, el Gobierno nacional, con cargo a los recursos del Presupuesto General de la Nación, asumirá la diferencia con el fin de hacer efectiva dicha garantía.

Si en un determinado mes el recaudo de los nueve (9) puntos a los que se refiere este artículo resulta inferior a una doceava parte del monto mínimo al que hace alusión el presente parágrafo para el Sena y el ICBF, la entidad podrá solicitar los recursos faltantes al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, quien deberá realizar las operaciones temporales de tesorería necesarias de conformidad con las normas presupuestales aplicables para proveer dicha liquidez.

Los recursos así proveídos serán pagados al Tesoro con cargo a los recursos recaudados de acuerdo con este artículo, en los meses posteriores, y en subsidio con los recursos del Presupuesto General de la Nación que el Gobierno aporte en cumplimiento de la garantía de financiación de que trata este artículo.

Parágrafo 4o. La destinación específica de que trata el presente artículo implica el giro inmediato de los recursos recaudados a los que se refiere este artículo, que se encuentren en el Tesoro Nacional, a favor del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), del Servicio Nacional de Aprendizaje (Sena).

Parágrafo 5o. Anualmente la Dian certificará al Ministerio de Hacienda y Crédito Público el monto de recaudo efectivo correspondiente a la vigencia anterior para efectos de la programación de la renta de destinación específica que aquí se establece”.

(El subrayado es nuestro).

Como puede verse, las entidades mencionadas en el artículo 243 del ET (Sena, ICBF, EPS y universidades públicas) dependen de que las sociedades del régimen ordinario liquiden en el formulario 110 su impuesto neto de renta a cargo (ya sea sobre la renta ordinaria o sobre la renta presuntiva) para contar con recursos para atender sus presupuestos.

Además, y como ya lo hemos destacado en otros editoriales, las mencionadas entidades no recibirán ningún valor del impuesto anual que en el formulario 260 liquiden las sociedades que se trasladen al régimen simple, a pesar de que el artículo 903 del ET les concede también la exoneración de aportes mensuales de nómina del artículo 114-1 del ET a las sociedades nacionales que se trasladen a dicho régimen

En todo caso, y como lo dice el parágrafo 3 del artículo 243 del ET anteriormente citado, si el impuesto neto de renta que liquiden las sociedades del régimen ordinario es pequeño, el Gobierno nacional tendrá que hacer ajustes al presupuesto nacional para garantizar los recursos que necesitan el Sena, el ICBF, las EPS y las demás entidades mencionadas en la norma para funcionar.

La situación particular del año 2020 y siguientes

Teniendo claro lo anterior, es importante destacar que en el actual año gravable 2020, con la crisis económica generada a causa de la pandemia del COVID-19, muchas sociedades del régimen ordinario probablemente arrojen pérdidas líquidas y se acojan a procesos de disolución o liquidación, razón por la cual no tendrán que liquidar impuesto a cargo, ni siquiera sobre su renta presuntiva (ver numeral 8 del artículo 191 del ET, el artículo 40 de la Ley 1116 de 2006 y el artículo 14 del Decreto Ley 560 de abril 15 de 2020).

Además, si no se acogen a los procesos de insolvencia, su renta presuntiva del año 2020 será muy pequeña, pues fue reducida enormemente por la Ley 2010 de 2019 (será de un 0,5 % sobre el patrimonio líquido positivo poseído a diciembre de 2019; ver artículo 188 del ET, modificado con el artículo 90 de la Ley 2010 de 2019).

Para complementar, es importante tener presente que, según el artículo 147 del ET, las pérdidas líquidas que obtengan al cierre del año 2020 podrán ser compensadas contra las utilidades fiscales que obtengan en cualquiera de los 12 años siguientes (años en los que la renta presuntiva ya sería del 0 %), lo cual permite proyectar que no solo en el año 2020 dejarán de liquidar impuesto a cargo, sino que también dejarán de hacerlo quizás hasta el año gravable 2022 (cuando hayan compensado las grandes pérdidas que arroje el actual año gravable 2020).

En vista de lo anterior, si muchas de las sociedades del régimen ordinario no liquidan impuestos de renta a cargo entre los años 2020 y 2022, la Dian no tendrá recursos para efectuar la destinación exclusiva de recursos ordenada por el artículo 243 del ET a favor del Sena, ICBF, EPS y otras entidades.

Ante tal escenario, es claro que el Gobierno nacional tendrá que hacer ajustes a otros rubros del presupuesto nacional para asegurar los recursos de dichas entidades (ver el parágrafo 3 del mismo artículo 243 del ET).

Por todo lo anterior, tal parece que en la siguiente reforma tributaria se deberá evaluar si conviene o no que los recursos con destino al Sena, ICBF y EPS sigan ligados mayoritariamente al hecho de que las sociedades se queden en el régimen ordinario del impuesto de renta (sin trasladarse al régimen simple) y a que dichas sociedades liquiden impuestos de renta (para lo cual se tendría que evaluar de nuevo, por lo menos, la renta presuntiva, y sobre dicha renta presuntiva liquidar su respectivo impuesto para los años en que lleguen a tener pérdidas líquidas o efectúen compensaciones de pérdidas de años anteriores).

De lo contrario, se tendrá que evaluar la conveniencia de que los recursos para el Sena, ICBF y EPS se calculen directamente sobre las liquidaciones de las nóminas, y sin depender de si las personas jurídicas del régimen ordinario sigan en dicho régimen, de si arrojan o no pérdidas líquidas o de si existe o no una renta presuntiva.

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