Enajenación indirecta de inversiones poseídas en Colombia fue reglamentada
El Decreto 1103 de agosto 10 de 2020 reglamentó la norma del artículo 90-3 del ET.
Los enajenantes indirectos no residentes presentarán el formulario 150 para liquidar el posible impuesto de renta y ganancia ocasional.
Los residentes incluirán la operación en su formulario 110 o 210 al final del año.
El Decreto 1103 de agosto 10 de 2020 reglamentó la norma del artículo 90-3 del ET.
Los enajenantes indirectos no residentes presentarán el formulario 150 para liquidar el posible impuesto de renta y ganancia ocasional.
Los residentes incluirán la operación en su formulario 110 o 210 al final del año.
El 10 de agosto de 2020 el Ministerio de Hacienda expidió el Decreto 1103, para agregar los artículos 1.2.1.26.1 hasta 1.2.1.26.23 al DUT 1625 de 2016, reglamentando de esa forma y por primera vez la norma del artículo 90-3 del Estatuto Tributario –ET–, la cual había sido creada con el artículo 54 de la Ley 1943 de 2018 y luego, ante la caída de dicha Ley, ratificada (con algunos ajustes) a través del artículo 62 de la Ley 2020 de 2019.
La norma del artículo 90-3 del ET establece actualmente lo siguiente:
“Artículo 90-3. Enajenaciones indirectas (agregado con el artículo 62 Ley 2010 de diciembre 27 de 2019). La enajenación indirecta de acciones en sociedades, derechos o activos ubicados en el territorio nacional, mediante la enajenación, a cualquier título, de acciones, participaciones o derechos de entidades del exterior, se encuentra gravada en Colombia como si la enajenación del activo subyacente se hubiera realizado directamente. El costo fiscal aplicable al activo subyacente, así como el tratamiento y condiciones tributarios será el que tenga el tenedor del activo subyacente como si lo hubiera enajenado directamente en el país y el precio de venta o valor de enajenación debe corresponder a su valor comercial de conformidad con el Estatuto Tributario. Cuando se realice una posterior enajenación indirecta, el costo fiscal será el valor proporcionalmente pagado por las acciones, participaciones o derechos de la entidad del exterior que posee los activos subyacentes ubicados en Colombia.
Se entiende por transferencia indirecta, la enajenación de un derecho de participación en un activo en su totalidad o en parte, ya sea que dicha transferencia se realice entre partes relacionadas o independientes.
Cuando el primer punto de contacto en Colombia sea una sociedad nacional, se entenderá que el activo subyacente son las acciones, participaciones o derechos en dicha sociedad nacional.
Cuando el adquirente sea un residente colombiano, agente de retención, deberá practicar la correspondiente retención en la fuente según la naturaleza del pago. La retención en la fuente será calculada con base en la participación total del valor comercial del activo subyacente ubicado en Colombia dentro del valor total de enajenación.
Parágrafo 1. Lo dispuesto en este artículo no se aplicará cuando las acciones o derechos que se enajenen se encuentren inscritos en una Bolsa de Valores reconocida por una autoridad gubernamental, que cuente con un mercado secundario activo, y cuando las acciones no estén concentradas en un mismo beneficiario real en más de un veinte por ciento (20 %).
Parágrafo 2. Lo dispuesto en este artículo no se aplicará a la transferencia indirecta de sociedades o activos ubicados en el territorio nacional, cuando el valor de los activos ubicados en Colombia represente menos del veinte por ciento (20 %) del valor en libros y menos del veinte por ciento (20 %) del valor comercial, de la totalidad de los activos poseídos por la entidad del exterior enajenada.
En el caso de fusiones y escisiones entre entidades extranjeras, que involucren una enajenación indirecta, se aplicarán las disposiciones del artículo 319-8 del Estatuto Tributario.
Parágrafo 3. En caso de incumplimiento de las obligaciones tributarias derivadas de una transferencia indirecta por parte del vendedor, la subordinada en territorio colombiano responderá solidariamente por los impuestos, intereses y sanciones, sin perjuicio del derecho a la acción de repetición contra el vendedor. El comprador será responsable solidario, cuando tenga conocimiento que la operación constituye abuso en materia tributaria.
Parágrafo 4. El término de tenencia que permite determinar si la transferencia se encuentra gravada con el impuesto sobre la renta o ganancia ocasional será aquel que tenga el accionista, socio o partícipe en la entidad tenedora de los activos subyacentes ubicados en territorio colombiano.
Parágrafo 5. El vendedor que enajena indirectamente el activo subyacente es quien debe cumplir con la obligación de presentar las declaraciones tributarias en Colombia. La declaración del impuesto sobre la renta debe ser presentada dentro del mes siguiente a la fecha de enajenación, salvo que el vendedor sea residente fiscal en el país.”
Al respecto, es importante destacar que desde hace tiempo, y de acuerdo con lo contemplado en los artículos 326 y 327 del ET (reglamentados con el Decreto 1242 de mayo de 2003, el cual luego quedó recopilado en diferentes artículos del DUT 1625 de 2016, tales como los artículos 1.6.1.5.2 hasta 1.6.1.5.4 y el 1.6.1.13.2.19), [pq]cuando algún socio o accionista no residente de una sociedad nacional vende de forma directa las acciones o cuotas que posee en la misma, está obligado a elaborar, dentro del mes siguiente a la enajenación, el formulario 150[/pq] con la Declaración por cambio de titular de inversión extranjera.
Sin embargo, no se exigía dicha declaración cuando lo que se hacía era vender las cuotas o acciones poseídas en entidades del exterior y siendo el caso que dicha entidad del exterior fuese la que figuraba como socia o accionista de la sociedad nacional.
Por tanto, con la creación del artículo 90-3 del ET se dispuso que si los residentes o no residentes llegan a vender las acciones, cuotas o derechos que poseen en sociedades o entidades del exterior, pero siendo el caso que la entidad del exterior es al mismo tiempo la socia o accionista de otra sociedad nacional, y entre los activos de la entidad del exterior la parte que corresponde a las acciones o cuotas poseídas en la sociedad nacional le representan más del 20 %, entonces se configurará una “venta indirecta del activo subyacente”, es decir, se entenderá como una operación en la que técnicamente se estarán vendiendo las acciones o cuotas que se poseen en la sociedad nacional.
Ante tal situación, el “costo fiscal de venta” de la operación será el mismo que se le formó a la entidad del exterior cuando adquirió las acciones en la sociedad nacional. Pero si se llega a hacer una nueva “enajenación indirecta” sobre las mismas acciones, cuotas o derechos, entonces el “costo fiscal de venta” será el que haya pagado el socio o accionista que poseía sus acciones, cuotas o derechos en la sociedad del exterior y que las termina revendiendo.
La reglamentación que se hizo con el Decreto 1103 de 2020
Teniendo presente lo anterior, las más importantes reglamentaciones que se hicieron con el Decreto 1103 de agosto de 2020 fueron:
- De acuerdo con el nuevo artículo 1.2.1.26.13, agregado al DUT 1625 de 2016, si quien hace las enajenaciones indirectas es alguien no residente, entonces se tendrá que presentar ante el Gobierno Colombiano, dentro del mes siguiente a la venta, la declaración de renta especial de cambio de titular de inversión extranjera (formulario 150) y liquidar el impuesto de renta o de ganancia ocasional sobre dicha venta. Pero si es un residente (y pertenece al régimen ordinario del impuesto de renta), la operación se informará dentro de la declaración de renta (formulario 110 o 210) al final del año. Además, aunque la norma no lo dijo, si el enajenante es un residente del régimen simple, la operación también se denunciaría en la declaración anual del régimen simple.
- Si el enajenante no informa la operación de venta indirecta (ya sea en el formulario 150, 110 o 210, o en la declaración anual del régimen simple), entonces será la sociedad nacional la que responderá por el impuesto (ver artículo 2.1.26.21, agregado al DUT 1625 de 2016).
- De acuerdo con el artículo 1.2.1.26.12, agregado al DUT 1625 de 2016, [pq]si quien compra las acciones o cuotas es un residente fiscal en Colombia que actúa como agente de retención, deberá practicarle al vendedor la retención correspondiente[/pq] (según el artículo 401 del ET, sería la del 2,5 % por “otros ingresos” obtenidos en Colombia, si el enajenante es un residente o sociedad nacional del régimen ordinario; o la del 15 % o 10 % mencionada en el artículo 415 del ET, si el enajenante es un no residente).
En todo caso, si el enajenante reside en un país con el cual se tenga en vigencia algún convenio para evitar la doble tributación, el ingreso nacional obtenido en Colombia por la enajenación indirecta de sus inversiones quedaría sometida a las disposiciones de la ley que rija el convenio (puede ser considerada una renta exenta no sujeta a retención).
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