Formulario 110 para declaraciones del año gravable 2020: estas son sus novedades

El formulario 110, prescrito con la Resolución 000011 de 2021, solicita discriminar las rentas ordinarias por dividendos e incluye dos renglones para la zona de ganancias ocasionales.

El 25 de febrero y el 1 de marzo de 2021 se publicaron nuevos proyectos de resolución anunciando modificaciones al formato 2516 v. 3.

El pasado 8 de febrero de 2021, la Dian expidió su Resolución 000011, por medio de la cual prescribió el nuevo formulario 110 para declaraciones de renta o de ingresos y patrimonio del año gravable 2020, que será utilizado solo por los siguientes tipos de declarantes:

a) Personas jurídicas nacionales (del régimen ordinario o especial, o no contribuyentes; recuérdese que las inscritas en el régimen simple utilizarán el formulario 260).

b) Personas naturales no residentes (con o sin establecimientos permanentes en Colombia) y entidades del exterior (con o sin establecimientos permanentes en Colombia). Las que no posean establecimientos permanentes en Colombia solo utilizarán el formulario 110 cuando queden obligadas a declararle al Gobierno colombiano (ver artículo 592 del Estatuto Tributario –ET–, artículo 1.6.1.13.2.7 del DUT 1625 de 2016, luego de ser modificado con el Decreto 1680 de diciembre 17 de 2020, y Concepto Dian 1364 de octubre de 2018).

En comparación con lo que fue el formulario 110 utilizado para las declaraciones del año gravable 2019 (con 105 renglones), el nuevo formulario 110 del año gravable 2020 (con 115 renglones) fue expedido incluyendo las siguientes novedades importantes:

Mayor detalle en ingresos brutos por dividendos

Entre los renglones 49 al 56 se solicita reportar con mayor grado de detalle los ingresos brutos por dividendos que se hayan obtenido durante el año 2020, lo cual implicará manejar 4 variables diferentes al mismo tiempo, a saber:

a. El tipo de socio que recibió el dividendo (si es persona jurídica nacional, persona natural no residente o entidad del exterior).

b. El dividendo fue recibido como gravado o no gravado.

c. El año al que pertenecía el dividendo (es decir, si era de los años 2016 y anteriores o de los años 2017 y siguientes).

d. El tipo de sociedad en Colombia que repartió el dividendo (diferenciando si ejecuta o no las megainversiones del artículo 235-3 del ET, reglamentado con el Decreto 1157 de agosto de 2020, o si está o no acogida al régimen de compañías holding colombianas –CHC– de los artículos 894 al 898 del ET, reglamentados con el Decreto 598 de abril de 2020).

Todas esas variables se regulan de acuerdo con las normas establecidas en los artículos 242 al 246-1 del ET (varios modificados con los artículos 35 y 50 al 52 de la Ley 2010 de 2019 y reglamentados tardíamente con el Decreto 1457 de noviembre 12 de 2020; para practicar con todas esas variables, véase la herramienta en Excel Tributación sobre dividendos y sus retenciones luego de la Ley 2010 de 2019, elaborada en enero de 2020 por nuestro líder de investigación tributaria, el Dr. Diego Hernán Guevara Madrid).

Por tanto, se debe ser muy cuidadoso con el diligenciamiento de los renglones 49 al 56, pues solo de esa forma la plataforma Muisca de la Dian podrá calcular de forma correcta, automática y directa, entre los renglones 87 al 91, el impuesto que recae sobre ese tipo de ingresos.

Es importante recordar que a ese tipo ingresos (con excepción de los dividendos gravados de los años 2016 y anteriores, recibidos por sociedades nacionales) no se les podrá afectar con costos, gastos, rentas exentas ni compensaciones de pérdidas o excesos de renta presuntiva.

Por ende, en la práctica se puede decir que quienes usan el formulario 110 también terminan haciendo una especie de “cedulación” (parecida a la que realizan las personas naturales residentes que declaran en el formulario 210), pues sus rentas por dividendos terminan tributando de forma separada y especial en comparación con todas sus demás rentas.

Nuevos renglones en la zona de ganancias ocasionales

Para dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 15 del Decreto Ley 772 de junio de 2020 (decreto declarado parcialmente exequible con la Sentencia C-378 de septiembre 2 de 2020, y expedido al amparo de la segunda declaratoria de emergencia económica efectuada durante 2020 para enfrentar los efectos de la crisis económica ocasionada por el COVID-19; ver Decreto 637 de mayo 6 de 2020), la Dian agregó los nuevos renglones 81 y 82 a la zona de ganancias ocasionales. Tales renglones solo serán utilizados por contribuyentes del régimen ordinario que se hayan acogido (antes de 2020 o durante 2020 y 2021) a los procesos de reorganización empresarial regulados en la Ley 1116 de 2006 y el Decreto Legislativo 560 de abril de 2020.

Las normas del artículo 15 del Decreto Legislativo 772 de junio de 2020 les permite, de forma excepcional, tratar como una ganancia ocasional (y no como una renta ordinaria) las “quitas de capital o intereses” (condonaciones de capital o intereses) que les realicen sus acreedores. Además, [pq]solamente el ingreso que se les forme por ese concepto es el que se podrá afectar con pérdidas fiscales obtenidas en la renta ordinaria, ya sea en el mismo año 2020 o en anteriores[/pq].

Es por ese motivo que la Dian también incluyó en la parte superior del formulario 110 la nueva casilla 32 para reportar el valor de las pérdidas fiscales acumuladas a diciembre de 2019 y que están pendientes de compensar. Dicha casilla es informativa (lo cual significa que no habría sanciones si se diligencia de forma equivocada), y se supone que será diligenciada por todos los declarantes sin importar si al final utilizarán o no los renglones 81 y 82.

Además, servirá para controlar que el valor allí reportado guarde coherencia con los valores que se lleven luego hasta los renglones 74 (compensaciones de pérdidas de años anteriores y de excesos de renta presuntiva de años anteriores) y 82 (compensación de pérdidas exclusivas para quienes reporten valores en el renglón 81).

En vista de lo anterior, el instructivo para el cálculo del renglón 85 (ganancias ocasionales gravables) indica que se deberán hacer múltiples cálculos especiales para definir correctamente el valor final de dicha partida (pues se pretende evitar que los resultados positivos o negativos que se formen con solamente las operaciones de los nuevos renglones 81 y 82 se terminen fusionando en un solo resultado con los resultados positivos o negativos que se formen con los demás renglones 80, 83 y 84 que hacen parte de la misma zona de ganancias ocasionales).

Instrucciones para la elección de tarifa

El Instructivo para el renglón 86 (impuesto de renta sobre la renta gravable que no incluye las rentas por dividendos) indica que cada quien deberá ser muy cuidadoso para utilizar la tarifa que le corresponda entre las múltiples tarifas que existían al cierre de 2020, que son muy diferentes dependiendo del tipo de declarante (0 %, 9 %, 20 %, 32 %, 27 %, etc.; ver artículos 242 y 242-2 del ET más los beneficios tributarios especiales vigentes al cierre de 2020 tales como el de las Zomac y Zese).

Es por eso que en la plataforma Muisca dicha casilla sí se deja modificar manualmente, y eso es importante conocerlo incluso por aquellos que pretenden liquidar manualmente un impuesto de renta que les permita obtener al cierre de 2020 el beneficio de auditoría del artículo 689-2 del ET.

Nuevo renglón para el reporte de crédito fiscal

En el nuevo renglón 100 se pedirá reportar el valor del crédito especial del artículo 256-1 del ET, el cual fue creado con el artículo 168 de la Ley 1955 de mayo de 2019 y reglamentado con el Decreto 1011 de julio 14 de 2020. Dicha norma permite restar, a manera de crédito fiscal, los valores que las micro, pequeñas y medianas empresas hayan destinado para inversiones en proyectos de ciencia y tecnología.

Además, por la ubicación que la Dian le dio al nuevo reglón 100, se entiende que el beneficio del artículo 256-1 del ET no es un verdadero descuento tributario (al estilo de los otros valores que se mencionan entre los artículos 254 hasta 259-2), pues si lo fuera, entonces, dicho renglón se debió ubicar antes del renglón 94 (impuesto neto de renta).

Recuérdese que el valor del impuesto neto de renta es el que luego se usará para cálculos tan importantes como el de la determinación del beneficio de auditoría del artículo 689-2 del ET y el cálculo del anticipo al impuesto de renta del año siguiente mencionado en los artículos 807 al 810 del ET.

Instrucciones para liquidar sobretasa de entidades financieras

Por último, en el renglón 108 (sobretasa de entidades financieras), esta vez solo las entidades financieras del régimen ordinario (no aplica a las del régimen especial) tendrán que liquidar la primera de las sobretasas que se mencionan en el parágrafo 7 del artículo 240 del ET (modificado con el artículo 92 de la Ley 2010 de 2019). Dicho valor se calculará aplicando el 4 % solo a las rentas líquidas gravables (suma de renglones 79 + 51 al 56) que superen los 120.000 UVT ($4.274.840.000). Al respecto, debe advertirse que [pq]el instructivo de la Dian para el renglón 108 se equivoca cuando dice que la base gravable para el cálculo de esta sobretasa partiría de lo que figure solamente en el renglón 79[/pq]. En realidad, lo que figura en el renglón 79 es solo una parte de la renta líquida del año, pues dicho renglón 79 no toma en cuenta las otras rentas líquidas que figuran en los renglones 51 al 56 por conceptos de dividendos.

Ajustes al formato 2516 v.3

A causa de todas estas novedades introducidas al formulario 110 de 2020, la Dian decidió publicar en febrero 25 de 2021 un nuevo proyecto de resolución donde se anuncian más ajustes de última hora al formato 2516 v. 3 (conciliación fiscal), el cual es de obligatoria elaboración para todos los declarantes de renta del régimen ordinario o especial (no aplica a los no contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio). Además, ese formato 2516 solo será presentado virtualmente si los ingresos brutos totales del año (sumando rentas ordinarias y ganancias ocasionales) superaron los 45.000 UVT.

Adicionalmente, el pasado lunes 1 de marzo de 2021 la Dian publicó un nuevo proyecto de resolución de acuerdo con el cual para el año gravable 2020, el vencimiento del plazo para presentar el reporte de conciliación fiscal de las personas jurídicas y asimiladas sería hasta el 28 de mayo de 2021 y el de las personas naturales y asimiladas calificadas para el año 2021 como “Grandes Contribuyentes” sería hasta el 30 de junio de 2021.

Al respecto, debe tenerse presente que el formato 2516 v. 3 fue expedido con la Resolución 000071 de octubre de 2019, pero de forma muy imperfecta, pues se hizo sin tener en cuenta todas las novedades que introducían para el año gravable 2020 las normas de las leyes 1955  y 2010 de 2019.

Además, fue en noviembre 4 de 2020 cuando se publicó el primer proyecto de resolución para anunciarle modificaciones; sin embargo, hasta ahora todos esos proyectos siguen sin convertirse en norma oficial y, por supuesto, la Dian sigue sin publicar el prevalidador final para el respectivo formato.

Nota: recuerda que el análisis a las grandes novedades que se deberán tomar en cuenta para la elaboración y presentación de las declaraciones de renta o del régimen simple del año gravable 2020 de personas jurídicas serán analizadas con detalle por el Dr. Diego Guevara, en su nuevo producto multimedia que se puede adquirir desde ya, aunque solo estará disponible a partir de marzo 31 de 2021.

Material relacionado:

• [Análisis] Tributación sobre dividendos y cálculo de su retención luego de la Ley 2010 de 2019
• [Análisis] Formulario virtual 110 del año gravable 2020 y cálculos para el beneficio de auditoría