CAPÍTULO 5. CÉDULA GENERAL DE RENTAS NO LABORALES

(Artículos 335 y 336 del ET; renglones 28, 74 a 90, 91 a 98, 111, 116 y 117 del formulario 210)

Todos los demás valores por ingresos brutos que no tengan cabida en las otras 2  cédulas (pensiones, dividendos), ni dentro de las “rentas de trabajo” ni “rentas de capital”, pero que también formen rentas ordinarias (ejemplo: indemnizaciones no laborales; recompensas; apoyos económicos del Estado; venta de activos fijos poseídos por menos de 2 años; gananciales de los artículos 47 y 299 del ET, dineros recibidos para campañas políticas; ver artículo 1.2.1.20.2 del DUT 1625 de 2016; etc.).

Dichos valores pueden haber sido efectivamente recibidos y/o abonados en cuenta (dependiendo de si se lleva o no contabilidad), y se incluirán sin importar si tales valores se obtuvieron en Colombia o en el exterior. Para el caso de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, tomar en cuenta las partidas del artículo 28 del ET que están señaladas como ingresos que solo son contables, pero no fiscales.

Obligados y no obligados a llevar contabilidad pueden restar los aportes obligatorios o voluntarios a fondos de pensiones obligatorias del RAIS (ver artículo 55 del ET y artículos 1.2.1.12.9, 1.2.4.1.30 y 1.2.4.1.41 del DUT 1625 de 2016, modificados con Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017 y Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020). También los aportes obligatorios al sistema de salud de Colombia (ver artículo 56 del ET; hay que recordar que el aporte voluntario a los fondos de pensiones obligatorias tienen el límite especial de no poder exceder el 25 % de todos los ingresos brutos ordinarios del año y al mismo tiempo, en valores absolutos, ese 25 % no debe exceder las 2.500 UVT, $117.663.000 en el 2024).

Igualmente los dineros recibidos por las madres comunitarias de parte del gobierno (artículo 34 del ET); la utilidad en venta de acciones que coticen en bolsa (ver artículo 36-1 del ET); las recompensas recibidas del Estado (artículo 42 del ET); las indemnizaciones por daño emergente (artículo 45); los apoyos económicos del Estado mencionados en el artículo 46 del ET; los gananciales (artículo 47 del ET); donaciones recibidas para campañas políticas (artículo 47-1); los valores por incentivo a la capitalización rural (ICR) artículo 52 ET; los valores por honorarios, comisiones o servicios de quienes participan en proyectos científicos o tecnológicos (artículo 57-2 de ET).

Podrán restar todos los costos y gastos que cumplan con los requisitos fiscales para ser deducibles y que tengan relación de causalidad con los ingresos de este tipo de rentas. Los no obligados a llevar contabilidad los restarán si están efectivamente pagados. Los obligados a llevar contabilidad los restarán con solo estar causados (ver entre otros ver los artículos 58, 59, 104, 105, 107, 115, 115-1, 771-2, etc.).

Debe tenerse presente que el artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de 2016, modificado con el Decreto 2231 de diciembre de 2023, indica que si se obtienen ingresos de un solo tipo de rentas a las cuales se les puede asociar costos y gastos (es decir, de solamente rentas de trabajo no laborales, o de solamente rentas de capital, o de solamente rentas no laborales), entonces sí se aceptará que los costos y gastos asociados a esa renta formen una pérdida general. Pero cuando se reciban ingresos de más de un tipo de esas rentas, entonces los costos y gastos combinados que se asignen a las rentas de trabajo no laborales, las rentas de capital y las rentas no laborales deben cumplir la regla de que no deben superar al valor de tomar los ingresos brutos menos ingresos no gravados de esas tres rentas (el exceso de costos que incumpla esa regla se podrá usar a manera de compensación en los ejercicios siguientes).

Hay que recordar que, según el artículo 177-1 del ET, no se pueden restar los costos y gastos asociados a los ingresos que primero se hayan restado como ingresos no gravados.

Además, los no obligados a llevar contabilidad deben rechazarse como no deducible una parte de sus costos o gastos por intereses por aplicación de las normas del componente inflacionario (artículos 81 y 81-1 del y el Decreto xx 2025). Además, tanto obligados como no obligados a llevar contabilidad deben someter sus gastos por intereses al límite de la norma de subcapitalización (artículo 118-1 del ET y artículos 1.2.1.18.60 hasta 1.2.1.18.66 del DUT 1625 de 2016).

Tanto obligados como no obligados a llevar contabilidad deben tener presente que los costos y gastos son aceptados si están debidamente soportados en facturas, o documentos equivalentes a factura, y hayan cumplido la norma de bancarización del artículo 771-5 del E, y hasta las exigencias de nómina electrónica. o de mensajes especiales de aceptación para las compras a crédito (ver Resolución Dian 000013 de febrero de 2021, y 085 de abril de 2022).

Las siguientes rentas exentas se podrán restar sin someterlas al límite de que trata el artículo 336 del ET (ver artículo 1.2.1.20.4 del DUT 1625 de 2016, modificados con el Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 y el Decreto 2231 de diciembre de 2023):

a) Los valores obtenidos en países de la CAN (Comunidad Andina de Naciones; decisión 578 de 2004).

b) Aquellas rentas exentas como las mencionadas en el artículo 235-3 del ET (por energía eólica, o transporte fluvial, etc.) en las cuales el contribuyente primero necesita hacer inversiones económicas (ver Sentencia de la Corte Constitucional C-061 marzo 16 de 2021).

La siguiente deducción se podrá restar sin someterlas al límite de que trata el artículo 336 del ET:

• El 1 % de las compras por bienes y servicios para fines personales que no se toman como gasto deducible (ejemplo:  compras de alimentos, ropas, viajes, medicinas, etc.) con tal de que estén soportadas en facturas electrónicas de venta y se hayan cancelado con tarjetas débito o crédito. Esta deducción no debe exceder tampoco de 240 UVT anuales, unos $11.296.000 en el 2024; ver renglones 28 y 92 del formulario 210; ver numeral 5 del artículo 336 del ET).

Las siguientes rentas exentas y deducciones se podrán restar pero sometiéndolas al límite del artículo 336 y el artículo 1.2.1.20.4 del DUT 1625 de 2016 (normas que establecen que todas las rentas exentas y deducciones de la toda la cédula general que sí se sujetan a límite no pueden exceder del 40 % de tomar todos ingresos brutos de la cédula general y restarle los ingresos no gravados; además, en valores absolutos, ese 40 % no debe exceder de 1.340 UVT, unos $63.067.000 en el 2024).

a) Las rentas exentas por aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias, y a las cuentas AFC y a las cuentas AVC (ahorro voluntario contractual administradas por el Fondo Nacional del Ahorro; ver artículo 2 de la Ley 1114 de diciembre 27 de 2006). Estos aportes tienen que guardar su propio límite especial contemplado en los artículos 126-1 y 126-4 del ET, a saber, que juntos no pueden exceder del 30 % del ingreso bruto total ordinario del año del contribuyente y dicho 30 %, en valores absolutos, no puede exceder de 3.800 UVT ($178.847.000 durante el 2024; ver el artículo 1.2.1.22.41 del DUT 1625 de 2016, creado con el artículo 8 del Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017 y modificado con artículo 13 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020 y el artículo 7 del Decreto 2231 de diciembre de 2023).

b) La deducción por intereses en un crédito de vivienda del trabajador, los cuales, según el artículo 119 y 868-1 del ET, no pueden exceder de 1.200 UVT anuales y tampoco podrán exceder de 4.553 UVR a lo largo de la existencia del crédito.

c) Deducción de intereses pagados durante el 2024 en un crédito del Icetex sin exceder de 100 UVT anuales ($4.707.000).

d) Otras deducciones como la del artículo 115 del ET (por el 50 % del GMF pagado durante el año), o las donaciones a ciencia y tecnología del artículo 158-1 del ET, o los aportes voluntarios a fondos de cesantías (inciso sexto del artículo 126-1 del ET). 

Nota: Cuando una misma persona natural utilice varias cédulas, se establece que un mismo tipo de “renta exenta”, o un mismo tipo de “deducción”,  no se puede restar en más de una “cédula”; ver artículos 330 y 332 del ET y el último inciso del artículo 1.2.1.20.4 del DUT 1625 de 2016, modificado con artículo 5 del Decreto 2231 de diciembre de 2023; de todas formas, en materia de “deducciones especiales”, esa norma ya no tiene aplicación práctica pues la única “cédula” que acepta deducciones especiales es la cédula general).

En los dos últimos incisos del artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de 2016, luego de ser modificado con el artículo 6 del Decreto 2231 de diciembre 22 de 2023, se lee lo siguiente (los subrayados son nuestros):

“Cuando los costos y gastos procedentes asociados a las rentas de trabajo que no provengan de una relación laboral o legal y reglamentaria, a rentas de capital o a rentas no laborales, excedan los ingresos por concepto de cada una de dichas rentas, tendrá lugar una pérdida fiscal, la cual será declarada cuando el contribuyente perciba ingresos por un solo tipo de renta de la cédula general.

En el evento en que se perciban ingresos por más de un tipo de renta de la cédula general, los costos y gastos de que trata el inciso anterior, al momento de ser declarados, no podrán superar el valor resultante de restar, a los ingresos de las rentas de trabajo que no provengan de una relación laboral o legal y reglamentaria, de las rentas de capital o de las rentas no laborales, los ingresos no constitutivos de renta. El valor que exceda deberá estar registrado en la contabilidad y/o el control de detalle de que trata el artículo 772-1 del Estatuto Tributario para que proceda la compensación de la pérdida fiscal contra la renta que dio su origen, en los periodos gravables posteriores en los términos del artículo 147 del Estatuto Tributario.”

Por tanto, si un contribuyente sí obtuvo al mismo tiempo ingresos de las 3 fuentes a las cuales se les puede asociar costos y gastos (rentas de trabajo por honorarios y servicios, más rentas de capital, más rentas no laborales), lo único que se pide es que los costos totales que se asocien a esas rentas no terminen superando a la suma de los ingresos brutos menos ingresos no gravados de esas 3 fuentes.

La parte de los costos que lleguen a exceder a dicho límite serán costos que se podrán utilizar a manera de compensación en cualquiera de los 12 años siguientes (ver artículo 147 del ET). Cada quien tendrá que vigilar manualmente el cumplimiento de esta regla, escogiendo alguno cualquiera de los 3 tipos de costos y gastos para limitarlos.

Sin embargo, si los costos y gastos no exceden a dicho límite, en tal caso sería perfectamente posible que una o varias de esas 3 fuentes arrojen "utilidad" mientras que las otras arrojen "pérdida", pero el contribuyente sí podrá fusionar esos 3 subtotales en uno solo (el cual daría cero o una utilidad neta). No obstante, hasta el 23 de abril de 2025, al hacer ejercicios de simulación con el diligenciamiento virtual del formulario 210 en la plataforma Muisca de la Dian, se detectó un error importante que consideramos que debe ser corregido por la Dian.

En efecto, le digitamos un primer caso en el que no había valores para la subcédula de "rentas de trabajo", pero en la subcédula de “renta de capital” le reportamos una utilidad de $200.000.000 (renglones 58 y 70), mientras que al mismo tiempo en la subcédula de “renta no laboral” le reportamos una pérdida de 80.000.000 (renglones 77 y 88).

En un caso como esos, para calcular el valor del renglón 91 (renta líquida de la cédula general), se deberían fusionar esos dos subtotales y establecer que la utilidad neta entre las dos subcédulas (que hacen parte de la misma cédula general y que, por tanto, sí se pueden fusionar, pues lo permiten las instrucciones de los últimos dos incisos del artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de 2016 anteriormente citado) es de $120.000.000.

Pese a lo anterior, el Muisca cometió el error de tomar solo la subcédula que sí arrojaba utilidad (la subcédula de "renta de capital" por $200.000.000) y lo reflejó en el renglón 91, calculándole luego el respectivo impuesto con la tabla del artículo 241 del ET dentro del renglón 116. Por tanto, si la Dian no ajusta su formulario virtual, la única solución para ese caso es que el propio contribuyente digite todos los datos únicamente dentro de la subcédula de rentas de capital o únicamente dentro de la subcédula de rentas no laborales, mostrado así una única utilidad consolidada de $120.000.000. Lo anterior no implica liquidar luego ningún tipo de sanción por hacerlo, pues todas esas partidas hacen parte de la misma “cédula general” y se cumplen las reglas del artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de 2016.

Téngase presente que si se obtiene una “pérdida” global en la cédula general, pero una “utilidad” en las otras 2 cédulas (pensiones y dividendos), en tal caso, y sabiendo que dicha pérdida sí es compensable en los años siguientes, se diría que la declaración queda abierta durante los cinco (5) años siguientes a su vencimiento (o siguientes a su presentación extemporánea; ver artículo 117 de la Ley 2010 de 2019), excepto si se cumple con todos los requisitos del beneficio de auditoría del artículo 689-3 del ET, pues en ese evento la declaración queda en firme en solo 6 o 12 meses siguientes a su presentación.

Las pérdidas del año 2019 y siguientes, obtenidas con rentas de capital y no laborales, se pueden restar en los renglones 56, 72 y 89 del formulario 210 (ver inciso tercero del artículo 330 del ET). 

Estas pérdidas no se pueden reajustar fiscalmente (ver artículo 330 del ET) y solo se pueden compensar hasta dentro de los 12 años siguientes a aquel en el que se obtuvo la pérdida (ver artículo 147 del ET y la respuesta a la pregunta 1.30 en el Concepto Unificado Dian 912 de julio de 2018). 

Si el resultado global de la cédula general es una utilidad, en el renglón 94 del formulario 210 se podrán compensar las pérdidas obtenidas en el año 2018 y anteriores. Las obtenidas en los años 2016 hacia atrás no tienen límite en el tiempo para ser compensadas y se podrán reajustar fiscalmente (ver numeral 5 del artículo 290 del ET y el artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de 2016, luego de ser modificado con el artículo 8 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020; ver Sentencia Corte Constitucional C-087 de febrero de 2019).  Las obtenidas en 2017 y siguientes solo se pueden compensar hasta dentro de los 12 años siguientes. Esta compensación, según el artículo 156 del ET y el artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de 2016 y la plataforma Muisca, no pueden afectar aritméticamente a la utilidad de las rentas de trabajo laborales reflejada en el renglón 42 (por tanto, no puede exceder al resultado de tomar el renglón 93 menos el renglón 42 del formulario 210).

Según el artículo 1.2.1.19.16 del DUT 1625 de 2016, sustituido con el artículo 6 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020, los excesos de renta presuntiva de años 2020 hacia atrás sí se podrán reportar en el renglón 95 del formulario 210 y afectar todo tipo de renta que haya formado la utilidad global de la cédula general (ya sean rentas de trabajo, o de capital o no laborales). 

Se toman los excesos de cualquiera de los 5 años anteriores (en este caso los de 2023, o 2022, o 2021, o 2020, o 2019).

Los excesos que se obtuvieron hasta las declaraciones del 2016 sí se pueden reajustar fiscalmente, pero los que se obtengan en las declaraciones del 2017 y siguientes no se pueden reajustar fiscalmente (ver parágrafo del artículo189 del ET y el numeral 6 del artículo 290 del ET).

El artículo 188 del ET señala que a partir del 2021 la renta presuntiva se calcula con una tarifa del 0 %. Eso sirvió para corregir el fenómeno que se presentó en los años 2020 y anteriores, pues el artículo 333 del ET y el artículo 1.2.1.19.15 del DUT 1625 de 2016 (luego de ser sustituido con el artículo 5 del Decreto 1435 de noviembre 5 de 2020), establecía injustamente que la renta presuntiva solo se comparaba contra la cédula general (y no contra la suma de todas las 3 cédulas de la renta ordinaria).

Además, establecía que a la renta presuntiva solo se le podía disminuir con las mismas rentas exentas limitadas que se hayan podido restar únicamente dentro de la cédula general y no con las rentas exentas limitadas que se hayan podido restar dentro de todas las 3 cédulas de la renta ordinaria. Todo lo anterior provocaba que los pensionados y quienes perciban dividendos terminaban tributando sobre su renta presuntiva (que estaba muy inflada) y al mismo tiempo sobre la parte gravada de sus pensiones y de sus dividendos.

La norma establece que cuando la cédula general después de compensaciones produzca una utilidad (renglón 97 del formulario 210) que sea mayor a la renta presuntiva (renglón 98), entonces se tomará la cédula general y se sumará con la parte gravada de la cédula pensiones (renglón 103), más una parte de la cédula de dividendos (renglones 107+108-118) para luego tributar con la tabla única del artículo 241 del ET (y el impuesto se reflejaría en el renglón 116). Pero si la renta presuntiva es mayor, entonces dicha renta presuntiva se sumará con la parte gravada de la cédula de pensiones (renglón 103), más una parte de la cédula de dividendos (renglones 107+108-118) para luego tributar con la tabla única del artículo 241 del ET (y el impuesto se reflejaría en el renglón 117). 

Por su parte, la otra parte de la cédula de dividendos gravados y no gravados (dependiendo del año al que pertenezcan y del tipo de sociedad que los haya distribuido), tributarán con las tablas y tarifas de los artículos 1.2.1.10.3 y 1.2.1.10.4 del DUT 1625 de 2016 (modificados con el Decreto 1103 de julio de 2023).