¿Cómo opera el beneficio de la “Deducción Especial” por Inversión en Activos Fijos productivos

  • Comparte este artículo:
¿Ha sido útil este artículo? No fue útilFue útil
Cargando…
  • Publicado: 15 junio, 2004

(Cali, Junio 15 de 2.004)

Desde el mismo momento en que fue sancionada la más reciente ley de reforma tributaria (ley 863 de diciembre 29 de 2.003), varias de las novedades contenidas en la misma han sido objeto de constantes análisis y debates.

Justamente, la medida contemplada en el Art. 68 de la ley 863/03, con el cual se agrega el Art.158-3 al Estatuto Tributario Nacional, es una de las que más opiniones e inquietudes a originado pues permite “disminuir” la Renta Liquida Gravable en el impuesto de renta de los contribuyentes al tomar como deducción el 30% del valor que se invierta en Activos Fijos Reales productivos, y con ello lograr una posible disminución del impuesto de renta por pagar (digo “posible disminución del impuesto de renta por pagar” pues si un contribuyente está proyectando que su “Renta Presuntiva” será mayor a la “Renta liquida”, entonces el impuesto del año será determinado sobre la “Renta Presuntiva” y de nada le sirve que exista este beneficio en cuanto a su intención de disminuir el valor a pagar en el impuesto de renta…).

Tal como lo reconoció el propio director de la DIAN, Mario Aranguren, en entrevista concedida al periódico EL TIEMPO el pasado 5 de abril, este beneficio fue “la carta” que se jugó el Gobierno Nacional en su presión para la aprobación de la ley 863 de 2.003 y que buscó suavizar los efectos adversos del impuesto al patrimonio y el aumento al cuatro por mil en el Gravamen a los Movimientos Financieros. Fue el mismo presidente Álvaro Uribe Vélez el mayor impulsor de tal beneficio con el argumento de que se incentivaría la inversión y la generación de empleo en las empresas, y a sabiendas de que el costo en materia de recaudos podría ser significativo.

Por tanto, en razón a que son muchos los contribuyentes que han venido examinando la posibilidad de iniciar sus proyectos (o de efectuar procesos de “reconversión industrial” a los que ya existen) mediante efectuar inversiones entre los años 2.004 a 2.007 (tiempo por el cual opera exclusivamente este beneficio), y que quisieran conocer de qué manera se pueden “beneficiar” (o incluso “perjudicar”) si hacen uso del estímulo tributario contenido en el Art.158-3, a continuación se efectúa un estudio de esta norma a la luz de las precisiones que sobre el misma ha hecho el Gobierno Nacional con los decretos que hasta la fecha se han expedido (solo el decreto 1766 de junio 2 de 2.004 está vigente pues el mismo se encargo de derogar lo contemplado en los Decretos 970 de Marzo 30 de 2.004 y 1014 de Abril 1 de 2.004)

1. Quiénes pueden efectuar las inversiones y obtener el beneficio?

El texto del Art.158-3 del E.T. menciona que tanto “Las Personas Naturales como las Personas Jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta” pueden hacer uso de este beneficio. Al respecto es importante precisar lo que significar ser “contribuyente del impuesto de renta” pues de conformidad con las normas vigentes sucede que la totalidad de las Personas Naturales son considerados “contribuyentes” (1) mientras que en el caso de las Personas Jurídicas, algunas son consideradas “contribuyentes” y otras son señaladas como “No Contribuyentes” (Art.18,18-1,22,23-1 y 23-2 del ET). Entre estas últimas tenemos los Partidos políticos, las Universidades, los movimientos religiosos, los consorcios y uniones temporales, la Nación y los Departamentos. En efecto, el beneficio tributario que estamos analizando no le aplica (ni le interesa) a este tipo de personas jurídicas “No contribuyentes” por cuanto ellas no tienen que liquidar ningún valor por concepto de “impuesto de renta y complementarios”.

Por otro lado, aunque el resto de personas jurídicas si sean “contribuyentes” del impuesto sobre la renta y complementarios, y por tanto en la mayoría de los casos deben liquidar un “impuesto a cargo”, sucede que las mismas pueden estar clasificadas como “Contribuyentes declarantes del Régimen Ordinario” (los cuales liquidan impuesto al 35% sobre su Renta liquida Gravable) o como “Contribuyentes declarantes del Régimen Especial” (los cuales liquidan impuesto al 20% sobre su “beneficio neto o excedente” que no piensen reinvertir y que por tanto es gravable; véase Art.19 y 356 a 364 del ET). Justamente, es interesante mencionar que en el caso de estos últimos (entre los cuales se ubican las corporaciones, fundaciones y asociaciones sin animo de lucro, al igual que las cooperativas), el decreto 124 de 1.997 en su Art.4 menciona que dentro de los “egresos” o “deducciones” que ellas pueden llevar a sus declaraciones de renta “se incluyen las inversiones amortizables previstas en el Art.142 del estatuto tributario y la adquisición de activos fijos que se hagan en el cumplimiento de las actividades anteriormente señaladas” (subrayado fuera del texto). Es decir, desde la vigencia de dicho decreto 124, las inversiones que estas entidades realicen en activos fijos que se adquieren para el desarrollo de actividades de salud, educación, deporte, etc. tal como lo menciona el literal b) de ese mismo Art.4º del decreto 124/97, pueden llevarse también como un “egreso” o “deducción”. Por tanto, para estas entidades “Contribuyentes declarantes del Régimen Especial” la nueva medida contenida en el Art.158-3 del ET no les reporta ninguna novedad por cuanto ellas siempre han tomado como “deducción” las inversiones que hacen en activos fijos (y no al 30%, sino incluso al 100%). Por otro lado, se debe recordar que desde que fue creado el Art.177-1 del ET (con el Art.13 de la ley 788/2002) para las empresas cuyos ingresos sean considerados como “rentas exentas” (Ej.: empresas en ley Páez o ley Quimbaya, o empresas que estén desarrollando las actividades descritas en el Art. 207-2 del ET, entre otras) no son aceptables los costos y deducciones imputables a la generación de tales ingresos. Por tanto, para este tipo de empresas (ya sean personas jurídicas o naturales) no habría posibilidad de explotar este nuevo beneficio tributario. (2)

Resumiendo entonces, el beneficio contenido en el Art.158-3 del Estatuto tributario en realidad se vuelve atractivo únicamente a las Personas Naturales obligadas a presentar declaración de Renta (y sin incluir a las “sucesiones ilíquidas” pues si así lo quisiera la norma entonces debía haberlas mencionado expresamente) y a las Personas Jurídicas “Contribuyentes declarantes del Régimen Ordinario”, y siempre que sus rentas no sean consideradas como “rentas exentas”.

2. Qué características debe tener el Activo en el cual se piensa invertir?

Tal como lo menciona el Art.158-3 del ET, el activo (o activos) en el que se piense invertir debe tener las características para ser considerado “activo fijo real productivo ” (subrayado fuera del texto). A su vez, el Art. 2 del decreto 1766 de jun 2 de 2.004 precisa que los activos fijos reales productivos son aquellos “bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente”.(subrayado fuera del texto)

Teniendo como fundamento las normas antes citadas, y acudiendo incluso a la guía sobre los tipos de “activos” que pueden llegar a registrarse en las contabilidades de los contribuyentes y los códigos para hacerlo (refiriéndome específicamente a los contribuyentes obligados a llevar contabilidad y que deben observar las normas de los decretos 2649 y 2650/93, contribuyentes que son la mayoría en nuestro país) se pueden hacer las siguientes precisiones:

•  El Activo no puede tener la característica de bien movible o “inventario” que son aquellos que se adquieren para luego ponerlos a la venta, así como aquellos que se utilizarán o consumirán en la producción de otros que van a ser vendidos (Art.63 Dec.2649/93). Así las cosas, los activos objetos del beneficio son aquellos que en la norma del Art.64 del Dec.2649/93 son tomados como “Activo Fijo” o “Propiedad, Planta y Equipo” (código 15 en el PUC para comerciantes), es decir, “los activos tangibles adquiridos, construidos , o en proceso de construcción, con la intención de emplearlos en forma permanente para la producción o suministro de otros bienes y servicios, para arrendarlos, o para usarlos en la administración del ente económico, que no están destinados para la venta en el curso normal de los negocios y cuya vida útil excede de un año…”. (subrayado fuera del texto). Conviene resaltar a esta altura que la norma del Art. 2 del decreto 1766 de jun/2004 permite tomar el beneficio tanto si el activo se “ adquiere” como si se “ construye” . Lo interesante en el decreto 1766 es que permite tomar además como mayor valor del activo y por ende del calculo del 30% de la deducción, el valor total de las construcciones por obras de infraestructura para el montaje o puesta en funcionamiento de los activos fijos reales productivos (siempre que tales obras de infraestructura también se involucren entre los activos fijos de la empresa y se sometan a depreciación o amortización). Incluso, cuando tales obras de infraestructura tomen más de un periodo gravable, la deducción se aplicará sobre la base de la inversión efectuada en cada año gravable. En todo caso, tanto la construcción de la infraestructura como del activo fijo (si es que ambos van a terminar siendo construidos en lugar de adquiridos) se debe realizar entre los años 2.004 a 2.007.

•  Adicionalmente al requisito anterior, se estipula que el activo sea “productivo” y participe “directamente” en la actividad productora de renta del contribuyente. Así las cosas, dependiendo del tipo de actividad económica que desarrolle el contribuyente, el activo podrá reunir o no estos requisitos. Por ejemplo, en la mayoría de los casos, la inversión en “muebles y enseres”, aunque sean activos fijos, no serán “productivos” y además no participan de forma “directa” en la generación de la renta (lo hacen en forma “indirecta” y eso se reconoce en el hecho de que también se deprecian.). Por tanto, si tomamos como ejemplo una empresa de transporte, los vehículos que adquiera para prestar ese servicio si tendrían la triple característica de “activo fijo”, “productivo” y que participa “directamente en la actividad productora de renta”. O en una empresa que diseña Software, la adquisición de los “computadores” también cumpliría el triple requisito.

•  Adicionalmente a los requisitos antes mencionados, el cuarto requisito que se debe cumplir es que el activo sea “depreciable o amortizable fiscalmente” (ver Art.135 del ET). Esto hace que se pueda otorgar el beneficio sobre la adquisición de activos fijos tales como “minas y canteras”, “pozos artesianos” y “yacimientos”, entre otros. Quedaría por fuera la inversión en un “terreno cultivable”, muy a pesar de que en efecto sea un “activo fijo productivo” y todo por razón de que dicho terreno no se puede depreciar.

•  No existe límite en el monto que se destine a la adquisición de los Activos fijos productivos durante los años 2.004 a 2.007. Por tanto, el 30% de la inversión realizada en los mismos se podrá tomar como una “deducción” (por una sola vez, y en el mismo año en que se adquiera el respectivo activo tal como lo menciona el Art.1 del Dec.1766 de jun/04). De esa forma, es posible que la “Renta liquida del año” se llegue a convertir en una “Perdida Liquida”, y en ese caso terminar tributando solo sobre la “Renta Presuntiva”.

Para finalizar este punto podemos también comentar que la intención del Gobierno Nacional es estimular la economía “ colombiana ” haciendo atractivo la figura de invertir en “activos fijos productivos”. Pero cabe la pregunta ¿Qué sucederá cuando el activo en el que se invierta quede ubicado en otro país y generando rentas en esos países foráneos? Esta posibilidad es perfectamente valida pues ni la norma superior ni los reglamentarios especificaron el lugar en que debe quedar ubicado el activo. De esta forma, solo la DIAN se beneficiaría (pues gravaría las rentas que genere ese activo ubicado en el exterior) pero ni la economía colombiana, ni el empleo, se verían beneficiados.

3. Cómo se calcula el valor del “beneficio”?

Para responder a esta pregunta, es necesario aclarar primero dos aspectos importantes :

A. Si al adquirir un activo (sea por compra a nivel nacional o por importación, pues ambas posibilidades están permitidas) el activo es “gravado con IVA” (o si al construirlo se cancelan valores por IVA sobre los bienes y/o servicios involucrados en la construcción), se debe primero decidir qué hacer con el valor de dicho IVA, pues actualmente existen varias opciones , tal como lo reconoce el Art.6 del decreto 1766 de jun/2004 a saber:

•  Llevarlo como descontable a la declaración de IVA (Art.485-2 del ET ): A esta opción tienen derecho los contribuyentes que en efecto presentan declaraciones bimestrales de IVA por ser “Responsables de IVA-Régimen común”, o por ser “Productores de bienes exentos del IVA” o por ser “Exportadores”. La inversión debe ser exclusivamente en “maquinaria industrial” y se debe hacer durante el /2004 o /2005 únicamente (si alguna persona jurídica se constituye después de la entrada en vigencia de la ley 788/02, en el momento en que adquiera una maquinaria industrial podrá tratar el IVA de dicha compra como un “IVA descontable” en su declaración de IVA dentro de los 3 años siguientes al inicio de las actividades gravadas; ver parágrafo 3º del Art.485-2 ET). Así las cosas, si se invierte en una maquinaria industrial por $100.000 con un IVA de $16.000, el valor de los $100.000 iría en la cuenta del PUC con código “15-Propiedad, planta y Equipo” mientras que el IVA iría en las cuentas del PUC con código “2408-IVA por pagar”

•  Llevarlo como un “Descuento del impuesto de renta” en la declaración de Renta anual. (Ver parágrafo 1º del Art.485-2 y el Art.258-2 del ET) : A esta opción tiene derecho los “productores de bienes excluidos de IVA” cuando compren o importen maquinaria industrial. También los que importen maquinaria para la industria básica. Significa tomar el valor del IVA y llevarlo directamente como un valor que va a restar al impuesto de renta que se liquida sobre la Renta liquida Gravable del año. Aunque el Art.23 de la ley 383 de Jul /97 menciona que “un mismo hecho económico no podrá generar mas de un beneficio tributario para el mismo contribuyente”, esa norma no aplica para el caso de los “descuentos tributarios”. Por tanto, se podría llevar el valor del IVA como un mayor valor del activo (y someterlo a los “ajustes por inflación” y “depreciarlo”) y al mimo tiempo tomarse ese mismo valor del IVA como un “descuento del impuesto”. Acogiéndose a esta opción, y con el mismo ejemplo del punto anterior, el costo del activo por $100.000 junto con su IVA se reconocerían en la cuenta del PUC con código “15-Propiedad, planta y Equipo” pero al final del año, después de obtener el valor del impuesto de renta, al mismo se le aplicaría como “descuento tributario” el valor del IVA por $16.000 (conservando el limite de que trata el Art.259 del ET).

•  Llevarlo como mayor valor del activo (ver Art.491 del ET). De esa forma el valor del IVA quedaría sumando con el valor del activo y por tanto en la base de los “ajustes por inflación” y de la “depreciación”. En este caso, y con el ejemplo que se viene manejando, todos los $116.000 se registrarían en la cuenta del PUC con “15-Propiedad, Planta y Equipo”

Respecto a estas tres opciones, aclara la norma del Art.6 del decreto 1766 de jun/2004 que habiéndose hecho uso de las opciones “a)” o “b)”, en ese caso el valor del IVA no se tendrá en cuenta para determinar el 30% de la deducción especial. Si por el contrario, solo se hace uso de la opción “c)”, ese IVA si sumaría para efectos de determinar el valor del 30% de la deducción especial.

B. La forma en como se va a adquirir el activo, de lo cual se desprenden dos opciones diferentes a saber:

•  Si el activo se adquiere con recursos propios o con financiación ordinaria (crédito particular o bancario común) : En ese caso en el mismo año en que se hace la inversión la misma se contabiliza como “activo fijo” (cuenta código “15” en el PUC), y el 30% del valor de lo que se halla registrado en esa cuenta ( antes de acumular ajustes por inflación ) será tratado al final del año como una “deducción fiscal” (no figuraría en el Estado de Resultados Contable pues estamos hablando de una deducción que es especial y que incluso es adicional a la de la depreciación, la cual si iría tanto contable como fiscalmente)

•  Si el activo se adquiere bajo la modalidad de Leasign (Art.127-1 del ET) : En el Estatuto Tributario se mencionan dos formas de manejar el Leasign (“Operativo” o “Financiero”), y ambas son aceptadas para efectos del beneficio con la condición exclusiva (en el caso del leasing Operativo) de que se pacte la opción irrevocable de compra (ver Art.1 dec.1766 jun/2004). La modalidad del “Lease Back” o “retroarreindo” queda excluida de la posibilidad de otorgar el beneficio tributario especial. Conviene a esta altura repasar las diferencias entre las dos modalidades de Leasign que existen así :

Tipo de Activo que se puede adquirir bajo Leasing

Plazo al que se debe pactar para que el Leasing sea Financiero

Plazo al que se debe pactar para que el Leasing sea

Operativo

Bienes inmuebles:

-En cuanto a la edificación

Inferior a 60 meses

Igual o superior a 60 meses

-En cuanto al terreno

No importa

No importa

Maquinaria, equipo, muebles y Enseres

inferior a 36 meses

Igual o superior a 36 meses

Vehículos de uso productivo y equipo de computación

inferior a 24 meses

Igual o superior a 24 meses

Se debe recordar que en el caso del Leasing Financiero, el arrendatario contabiliza “el activo” y el “pasivo” desde el inicio del contrato de arrendamiento (por una suma igual al valor presente de lo cánones y opciones de compra pactados, calculado a la fecha de iniciación del contrato) y por tanto, cada mes, al cancelar las cuotas del canon, la parte que corresponde al “capital” se debitan del “pasivo” antes mencionado mientras que la parte del canon que corresponde al “interés” se registra entre los costos y/o gastos operativos del Estado de Resultados. Por otro lado, en el Leasing Operativo el arrendatario solo registraría como “activo” el valor de la “opción de compra” el cual se genera al final de la duración del contrato y por tanto, mientras está en vigencia el contrato, la totalidad del canon que se cancela cada mes es llevado como costo o gasto al Estado de Resultados (al respecto, cabe mencionar que el inciso 2 del Art.71 del ET, menciona que si se trata de inmuebles, aun con un Leasign Operativo, sí se pude optar por “capitalizar” las cuotas pagadas en lugar de llevarlas al costo o gasto del Estado de Resultados).

Tanto si el activo se adquiere (o construye) con recursos propios o financiación ordinaria, como si se adquiere bajo alguna de las dos modalidades de Leasing, sucede que el adquirente podrá deducir de la renta del periodo en el cual se adquiere y/o construye (o del periodo en la cual se suscribe el contrato) el 30 % del costo del activo fijo real productivo. Para ilustrar lo anterior supóngase que en enero de 2.004 se invierte en adquirir un vehículo con un costo de $100.000 y cuyo IVA por $16.000 se llevó también como mayor valor del Activo. Las situaciones serían:

Datos Básicos

Tratamiento si el activo se adquiere con recursos propios o con financiación ordinaria

Tratamiento si el activo se adquiere en arrendamiento con un Leasing Financiero u operativo

Deducción a tomar en la renta del año 2.004

$116.000 x 30% = $34.800

$116.000 x 30% = $34.800

Deducción a tomar en la renta del año 2.005

Ninguna

Ninguna

Deducción a tomar en la renta del año 2.006

Ninguna

Ninguna

Como se observa, aun en el caso de un leasing operativo, en el cual la cuenta del “activo” solo se contabilizaría 24 meses después de la firma del contrato (es decir, en enero de 2.006 cuando se haga uso de la opción de compra), sucede que es en el año 2.004 en el cual se debe tomar el beneficio.

Cabe aclarar que en ambas opciones (y con la excepción de un leasing operativo) la base para aplicar los ajustes por inflación (tanto fiscales como contables) en febrero de 2.004 son los $116.000 contabilizados en enero de 2.004 y de allí en adelante esa nueva base ajustada se utiliza para el siguiente mes y así sucesivamente. No se afecta en nada por el hecho de que se pretenda tomar el 30% de la inversión en el activo como una “deducción” en la declaración de renta al final del año. Igualmente, la base para calcular la depreciación (tanto contable como fiscalmente) del activo a lo largo de sus 5 años de vida útil (la cual es una deducción adicional que se puede tomar conjuntamente con la que ya hemos analizado) son los $116.000 una vez ajustado por inflación cada mes.

4. Cuales sería las posibles “desventajas” a que se exponen quienes hacen uso de este beneficio especial?

Las “desventajas” a que se enfrentarían los contribuyentes que hagan uso de este beneficio en algún año entre 2.004 a 2.007, serían :

•  Si el activo se llega a vender (o a “retirar”) antes de finalizar el plazo de vida útil que se le estimó en el momento de su adquisición o puesta en marcha (esto último en el caso de los que fueron construidos), entonces en el año en que eso ocurra deberá “sumarse a la Renta liquida Gravable” del año el valor proporcional del beneficio (tomado en el año en que lo compró) y que correspondiera a los años en que ya no se va a depreciar (ver inciso 4º del Art.3 del 1766 de jun/2004). Esto significa, usando el ejemplo puesto anteriormente sobre la adquisición en ene/2004 de un vehículo con un costo de $116.000 (IVA incluido), que se debe depreciar en 5 años (del 2.004 al 2.008) y por el cual se tomó una “deducción por inversión” en el mismo año 2.004 de $34.800, que si el activo se llega a vender en el año 2.005 entonces en ese año 2.005 tocaría sumar entre los “ingresos” fiscales gravables un valor de : ($34.800 / 5 años) x 4 años = $27.840.

•  Cuando los contratos de compraventa de activos fijos reales productivos que dieron derecho a la deducción se lleguen a anular, rescindir o resolver, el contribuyente deberá restituir la totalidad del beneficio incorporándolo como renta liquida gravable en la declaración del Impuesto de Renta y complementarios del periodo fiscal en que ello ocurra. Igual situación se dará cuando por cualquier circunstancia no se materialice la opción irrevocable de compra en el caso de la adquisición mediante el sistema de leasing.

•  Como la inversión se debe hacer en “activos fijos”, los cuales se deben someter a los “ajustes por inflación fiscales”, tales ajustes van a provocar que el valor de la cuenta “corrección monetaria fiscal” en los primeros años de vida útil (cuando el “costo histórico” es mayor a la “depreciación acumulada”, ambas cuentas sujetas a tales ajustes) tienda a dar “saldo crédito” con lo cual se eleva la “Renta liquida Gravable” y por tanto el posible impuesto de renta a pagar. Adicionalmente, si la inversión se hace recurriendo a pasivos (en lugar de hacerlo con recursos propios) el valor del “Patrimonio liquido” se ve disminuido y por tanto en esos casos la cuenta “corrección monetaria” también tenderá a dar “saldo crédito”. La manera de aliviar esta situación es dando aplicación a lo contemplado en el Art.341 y 351 del ET, los cuales mencionan la posibilidad de “No ajustar un activo no monetario” si se dan los requisitos allí señalados.

•  Por último, si dentro del periodo 2.004 a 2.007 algún contribuyente decide hacer uso de este beneficio, no podrán, por los años en que lo haga, acoger sus declaraciones de renta, IVA y retención en la fuente al “beneficio de auditoria” contemplado en el Art.689-1 (véase también el Art.705-1).

————————————————-

DIEGO H. GUEVARA

Contador Publico. Universidad del Valle

(1) Solo que al final del año algunas terminan siendo “contribuyentes declarantes” y las demás “contribuyentes no declarantes”, dependiendo de si cumplen o no con los requisitos que los exonere de presentar la Declaración anual (véase Art.592, 593, 594-1 y 594-3 del ET)

(2) Para un estudio de esta ultima parte, recomiendo examinar las paginas 276 a 278 del libro “EL IMPUESTO DE RENTA EN COLOMBIA” escrito por el Dr. José Orlando Corredor A. edición de enero de 2.003.

Realizar inadecuadamente el reporte de información exógena o no presentarlo,
puede ocasionar cuantiosas sanciones hasta de 15.000 UVT ($534.105.000 por el año gravable 2020)

Nuestra SUSCRIPCIÓN ACTUALÍCESE trae el mejor contenido para actualizarte en la presentación de la información exógena



$150.000

$350.000

$999.000




¿Ha sido útil este artículo? No fue útilFue útil
Cargando…