CAPÍTULO 3. CREACIÓN DE NUEVOS IMPUESTOS A LA PRODUCCIÓN O IMPORTACIÓN DE PLÁSTICOS DE UN SOLO USO, DE BEBIDAS AZUCARADAS O DE ALIMENTOS ULTRAPROCESADOS
Los artículos 50 a 54 y 96 de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022 terminaron creando tres (3) nuevos impuestos monofásicos (es decir, que aplican en una sola fase), pues solo recaerán en cabeza de quienes produzcan o importen algunos bienes especiales, pero no recaerá sobre quienes revenden esos mismos bienes. A continuación se destacan las características más importantes de dichos impuestos (véase también las páginas 78 a 92 y 103 a 117 del Concepto Unificado DIAN 1126 de noviembre 1 de 2023).
El siguiente es un contenido exclusivo.
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Conoce los temas abordados en este video:
- 00:01 – 00:20:42: El nuevo impuesto a los plásticos de un solo uso.
- 20:43 – 00:36:55: Características de los nuevos impuestos saludables
3.1. Nuevo impuesto a la producción o importación de plásticos de un solo uso
La norma contenida en los artículos 50 a 53 de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022 crearon de forma imperfecta el nuevo impuesto a los “plásticos de un solo uso”, es decir, los envases, embalajes o empaques hechos de plástico que no han sido concebidos, diseñados o introducidos en el mercado para realizar múltiples circuitos, rotaciones o usos a lo largo de su ciclo de vida, independientemente del uso repetido que le otorgue el consumidor. Son diseñados para ser utilizados una sola vez y con corto tiempo de vida útil, entendiendo la vida útil como el tiempo promedio en que el producto ejerce su función (ver páginas 78 a 92 del Concepto Unificado DIAN 1126 de noviembre 1 de 2023).
Este impuesto se empezó a generar de forma automática desde el día de la expedición de la Ley 2277, es decir desde el 13 de diciembre de 2022. La norma dice que solo quienes sean productores o importadores de los mencionados plásticos (sin importar si son personas naturales o jurídicas, o a qué régimen del impuesto de renta pertenezcan, o sin importar el monto de sus ingresos) serán quienes deberán responder por el impuesto. Al respecto, la Corte Constitucional, mediante su Sentencia C-506 de noviembre 22 de 2023, terminó declarando inexequibles algunas frases confusas del artículo 50 de la Ley 2277 de 2022 con las cuales se intentaba definir quiénes serían los responsables del nuevo impuesto a los plásticos de un solo uso, pues tales frases entraban en contradicción con el texto que luego se incorporó en el artículo 51 de la misma Ley 2277 de 2022 y con el que se define el hecho generador de dicho impuesto. Las normas declaradas inexequibles daban a entender que los productores o importadores de cualquier producto que estuviera “contenido” dentro de un envase o embalaje plástico sería el responsable de generar el nuevo impuesto. Sin embargo, la norma en realidad solo buscó gravar a los productores o importadores de los productos plásticos que se utilicen para simplemente envasar o empacar.
Por tanto, en el caso de los importadores, sería la DIAN quien se lo cobrará al importador, puesto que el impuesto se debe generar sin tomar en cuenta que el importador los traiga al país para su propio uso o para revenderlos, y porque adicionalmente la norma dice que el impuesto se causa “en el momento en que se nacionalice el bien”. Al respecto, sucede que la DIAN no diseñó ningún formulario especial para la liquidación de dicho impuesto en el momento de la importación, algo que sí hizo con el proceso de importación de las bebidas azucaradas y alimentos ultraprocesados para los cuales, mediante la Resolución 158 de octubre 25 de 2023, dispuso que se usaría a partir de noviembre 1 de 2023 el nuevo formulario 505 y que adicionalmente se usaría una nueva versión del formulario 690 (Recibo de pagos aduaneros) para hacer su respectivo pago.
De otra parte, en el caso de los productores nacionales (a los cuales la DIAN les creó el código de responsabilidad 62 que les debe figurar en la casilla respectiva de la primera página del RUT, y con la Resolución 11336 de diciembre 29 de 2023 les diseñó el formulario 330 para presentar su declaración anual del impuesto), el impuesto se generará cuando ellos vendan los productos a sus clientes (de Colombia o del exterior, pues la norma no exoneró a las exportaciones), o cuando realicen retiros de sus inventarios para autoconsumirlos. Además, en ambos casos el impuesto se calculará con el equivalente a 0,00005 UVT (unos $2,12 en el año 2023) por cada (1) gramo del envase, embalaje o empaque (razón por la que se estima que este nuevo impuesto generaría inicialmente recaudos por unos $146.000.000.0000 anualmente). Además, quien deba pagar el impuesto siempre lo tendrá que dejar como mayor valor de los bienes adquiridos, el cual incluso será un valor que no se podrá tomar como deducible en las declaraciones del impuesto de renta.
De todas formas, es importante destacar que la DIAN, en la respuesta a la pregunta n.° 2 de la página 80 de su Concepto Unificado 1126 de noviembre 1 de 2023, indica que el impuesto supuestamente no debe ser discriminado en ningún caso en la factura de venta que expida el productor lo cual implicaría que el productor siempre (y no solo en los retiros de inventarios para autoconsumo) lo tendría que asumir, pues la DIAN interpreta que si la norma señala al productor al mismo tiempo como “sujeto pasivo” y como “responsable” entonces sí tiene que responder por el impuesto, pero no lo debe incluir en sus facturas de venta. Si así lo hicieran los productores, eso equivaldría a autoaplicarse un impuesto que ya dijimos que no es deducible en el impuesto de renta y que por tanto la única manera en que podrían recuperar dicho gasto sería aumentando el precio de venta de sus productos plásticos, lo cual llevaría a un aumento del posterior impuesto de industria y comercio y hasta del IVA de la venta, siendo más costoso para el comprador final. Por tanto, creemos que en realidad el impuesto a los plásticos de un solo uso sí podría discriminarse en la factura, de forma que quien soporte la carga del impuesto sea el comprador.
Por otro lado, la norma indicó que los únicos plásticos de un solo uso sobre los cuales no se causará el impuesto son:
a) Cuando el importador o productor presente la Certificación de Economía Circular ‒CEC‒, que supuestamente sería reglamentada por el Ministerio de Ambiente y Desarrollo Sostenible en un plazo de seis (6) meses a partir de la fecha de expedición de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022, pero dicha tarea sigue sin cumplirse.
b) Cuando se trate de los productos plásticos de un solo uso señalados en el parágrafo del artículo 5 de la Ley 2232 de julio 7 de 2022 utilizados para envasar, embalar o empacar bienes. Dicha ley contempla que, a partir de julio de 2024 en unos casos, y a partir de julio de 2030 en otros casos, quedará prohibida la comercialización de la gran mayoría de plásticos de un solo uso, y en su artículo 5 establece lo siguiente:
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“Artículo 5o. Ámbito de aplicación. La prohibición y sustitución gradual del artículo 4o aplica para los siguientes productos plásticos de un solo uso:
1. Bolsas de punto de pago utilizadas para embalar, cargar o transportar paquetes y mercancías, excepto aquellas reutilizables o de uso industrial.
2. Bolsas utilizadas para embalar periódicos, revistas, publicidad y facturas, así como las utilizadas en las lavanderías para empacar ropa lavada.
3. Rollos de bolsas vacías en superficies comerciales para embalar, cargar o transportar paquetes y mercancías o llevar alimentos a granel, excepto para los productos de origen animal crudos.
4. Envases o empaques, recipientes y bolsas para contener líquidos no preenvasados, para consumo inmediato, para llevar o para entregas a domicilio.
5. Platos, bandejas, cuchillos, tenedores, cucharas, vasos y guantes para comer.
6. Mezcladores y pitillos para bebidas.
7. Soportes plásticos para las bombas de inflar.
8. Confeti, manteles y serpentinas.
9. Envases o empaques y recipientes para contener o llevar comidas o alimentos no preenvasados conforme a la normatividad vigente, para consumo inmediato, utilizados para llevar o para entregas a domicilio.
10. Láminas para servir, empacar, envolver o separar alimentos de consumo inmediato, utilizados para llevar o para entrega a domicilio.
11. Soportes plásticos de los copitos de algodón o hisopos flexibles con puntas de algodón.
12. Mangos para hilo dental o porta hilos dentales de uso único.
13. Empaques, envases o cualquier recipiente empleado para la comercialización, al consumidor final, de frutas, verduras y tubérculos frescos que en su estado natural cuenten con cáscaras; hierbas aromáticas frescas, hortalizas frescas y hongos frescos. Podrán emplearse tales empaques, envases o recipientes para garantizar la inocuidad de los alimentos, prevenir la pérdida o el desperdicio de alimentos, y/o proteger la integridad de los mismos frente a daños, siempre y cuando los materiales empleados sean en su totalidad reciclables y/o reciclados, conforme lo permita la normatividad sanitaria, y cuenten con metas de reincorporación en un modelo de economía circular.
14. Adhesivos, etiquetas o cualquier distintivo que se fije a los vegetales.
Parágrafo. Quedan exceptuados de la prohibición y sustitución gradual señalada en el artículo cuarto (4o), los plásticos de un solo uso destinados y usados para:
1. Propósitos médicos por razones de asepsia e higiene; y para la conservación y protección médica, farmacéutica y/o de nutrición clínica que no cuenten con materiales alternativos para sustituirlos.
2. Contener productos químicos que presentan riesgo a la salud humana o para el medio ambiente en su manipulación.
3. Contener y conservar alimentos, líquidos y bebidas de origen animal, así como alimentos o insumos húmedos elaborados o preelaborados que, por razones de asepsia o inocuidad, por encontrarse en contacto directo con los alimentos, requieren de bolsa o recipiente de plástico de un solo uso.
4. Fines específicos que por razones de higiene o salud requieren de bolsa o recipiente de plástico de un solo uso, de conformidad con las normas sanitarias.
5. Prestar servicios en los establecimientos que brindan asistencia médica y para el uso por parte de personas con discapacidad.
6. Los plásticos de un solo uso cuyos sustitutos, en todos los casos, tengan un impacto ambiental y humano mayor de acuerdo con resultados de Análisis de Ciclo de Vida que incorporen todas las etapas del ciclo de vida del plástico (extracción de materia prima, producción, fabricación, distribución, consumo, recolección, disposición final (incluyendo su persistencia en el ambiente)).
7. En cualquier caso, aquellos empaques o envases de los productos tomados en consideración por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística (DANE) para la determinación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) o Canasta Familiar, salvo aquellos que tengan por objeto empacar o envasar frutas, verduras y tubérculos frescos que en su estado natural cuenten con cáscaras; hierbas aromáticas frescas, hortalizas frescas y hongos frescos; ropa de lavandería; diarios; periódicos; y empaques para líquidos, alimentos y comidas no preenvasados para consumo inmediato, para llevar o para entrega a domicilio.
8. Empacar o envasar residuos peligrosos, de acuerdo con la normatividad vigente.
9. Aquellos productos fabricados con 100% de materia prima plástica reciclada proveniente de material posconsumo nacional, certificada por organismos acreditados para tal fin por parte del Gobierno nacional. Para determinar las entidades a las que hace referencia el presente numeral, el Gobierno nacional contará con un término de seis (6) meses a partir de la entrada en vigencia de la presente ley.
10. Pitillos adheridos a envases de hasta 3000 mililitros (ml), que cuenten con un sistema de retención a estos con el cual se garantice su recolección y reciclaje en conjunto con el de los envases, siempre y cuando contengan productos incluidos en la canasta familiar, programas de alimentación escolar o productos que pretendan garantizar la seguridad alimentaria.”
De igual forma, el artículo 53 de la ley agregó el siguiente numeral 11 al artículo 643 del ET, el cual regula las diferentes “sanciones por no declarar” que solo pueden ser calculadas por la DIAN cuando los obligados dejan de presentar las diferentes declaraciones administradas por dicha entidad (renta, IVA, INC, etc.):
“11. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto nacional sobre productos plásticos de un solo uso utilizados para envasar, embalar o empacar bienes, al veinte por ciento (20%) del valor del impuesto que ha debido pagarse.”
En todo caso, los congresistas cometieron el serio error de no definir la periodicidad con la cual se va a estar declarando este nuevo impuesto a los plásticos de un solo uso, es decir, no definieron si sería semanal, mensual, bimestral, cuatrimestral o anual. Al respecto, en la norma solo se lee: “El impuesto se declarará y pagará en la forma y plazos que establezca el Gobierno nacional”, lo cual solo significa que el gobierno de turno podría definir si se paga en efectivo, con cheque, Tidis u otras formas de pago, y también podrá definir los respectivos plazos para el pago, pero justamente dichos “plazos” obviamente dependen de que primero la ley misma hubiese definido si el impuesto sería mensual, o bimestral, etc. La periodicidad, por tanto, es un elemento del impuesto que siempre lo debe definir la misma ley (tal cual como sí se hizo con los impuestos a las bebidas azucaradas y alimentos ultraprocesados para los cuales se dijo que tendrían periodicidad “bimestral”) y, por consiguiente, no puede quedar al arbitrio del gobierno de turno (que actualmente es el del presidente Petro, y se le podría entonces antojar, por ejemplo, que el impuesto tenga periodicidad anual, pero luego ese gobierno será reemplazado por otro al cual se le podría antojar que se cambie a periodicidad mensual y así sucesivamente).
Incluso, la propia ley tampoco aclaró si la declaración del impuesto sería o no obligatoria en los periodos en que no haya valores a pagar (algo que sí se ha hecho con otros tributos incluido el nuevo impuesto a las bebidas azucaradas y alimentos ultraprocesados), y tampoco dispuso si la declaración sería ineficaz si se presenta sin pago, todo lo cual tampoco lo podrá definir el gobierno de turno. Sin embargo, mediante los simples decretos reglamentarios 219 de febrero 15 de 2023 y 2229 de diciembre 22 de 2023, el Ministerio de Hacienda se atrevió a establecer que la periodicidad del impuesto sería “anual” y para ello sustituyó el artículo 1.6.1.13.2.54 del DUT 1625 de 2016 fijando el calendario tributario en que se vencerían las declaraciones del periodo 2022 (por las ventas realizadas entre diciembre 13 de 2022 y diciembre 31 de 2022) y del periodo 2023 (por las ventas realizadas entre enero 1 y diciembre 31 de 2023). Por eso, a pesar de que el Decreto 219 de febrero 15 de 2023 ya había indicado que las declaraciones del 2022 y 2023 se vencerían, de acuerdo con el NIT del contribuyente, entre el 19 y el 23 de febrero de 2024, lo que se hizo con el Decreto 2229 de diciembre 22 de 2023 fue indicar que ahora el vencimiento de ambas declaraciones será el décimo séptimo día hábil de febrero de 2024 sin importar el número del NIT del contribuyente.
El hecho de que con esos simples decretos se hayan atrevido a establecer que la periodicidad del impuesto sería anual es algo que puede ser demandable. Pero mientras nadie los demande la norma se seguirá aplicando tal como quedó dispuesta hasta que se presente otra oportunidad para que el Congreso, mediante una nueva ley, apruebe la verdadera periodicidad del impuesto.
3.2 Nuevo impuesto a la producción o importación de bebidas azucaradas y alimentos ultraprocesados
Los artículos 54 y 96 de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022 agregaron al Estatuto Tributario los nuevos artículos 513-1 hasta 513-13, y modificaron el artículo 643 del mismo Estatuto (que regula las sanciones por no declarar), creando de esa forma dos nuevos “impuestos saludables”, ambos con periodicidad bimestral y que solo empezaron a generarse a partir de noviembre 1 de 2023 (ver también las páginas 103 a 117 del Concepto Unificado DIAN 1126 de noviembre 1 de 2023).
El primero de tales impuestos (abreviado por la DIAN como el IBUA, es decir, el impuesto a las bebidas ultraprocesadas azucaradas) recaerá sobre los productores o importadores de las bebidas azucaradas; el segundo (abreviado por la DIAN como el ICUI, esto es, el impuesto a los comestibles ultraprocesados industrialmente) recaerá sobre los productores o importadores de alimentos ultraprocesados. En el caso de los importadores, la DIAN liquidará el impuesto en el momento de la nacionalización usando el nuevo formulario 505 y el recibo de pago en bancos 690 prescritos con la Resolución 158 de octubre 25 de 2023. Y en el caso de los productores (para quienes la DIAN diseñó los códigos de responsabilidad 63 y 64 para que les figuren en la primera página del RUT), los impuestos se presentarán con los nuevos formularios 335 (para el IBUA) y 340 (para el ICUI) que fueron prescritos con la Resolución DIAN 11336 de diciembre 29 de 2023.
En todo caso, en el texto del artículo 513-1 del ET se fijaron expresamente cuáles serán las bebidas azucaradas (incluido su código de partida arancelaria) que generarán el impuesto, e igualmente el listado de bebidas que quedan exoneradas (entre ellas las fórmulas infantiles, los medicamentos con incorporación de azúcares adicionados y las soluciones de electrolitos para consumo oral diseñados para prevenir la deshidratación producto de una enfermedad). Por su parte, en el artículo 513-6 del ET se fijaron expresamente cuáles serán los alimentos ultraprocesados (incluido su código de partida arancelaria) que generarán el impuesto, pero también se hicieron algunas excepciones (caso del arequipe, el salchichón, la mortadela, la butifarra, el pan, las obleas y los bocadillos de guayaba). Esta misma norma también exoneró de generar el impuesto a los alimentos ultraprocesados que se exporten y a los que se donen a los bancos de alimentos que se encuentren constituidos como entidades sin ánimo de lucro del Régimen Tributario Especial o los que se donen a los bancos de alimentos que bajo la misma personería jurídica posea la iglesia o confesión religiosa reconocida por el Ministerio del Interior o por la ley.
La norma dice que solo quienes sean productores o importadores de las bebidas y alimentos antes mencionados (sin importar si son personas naturales o jurídicas, o a qué régimen del impuesto de renta pertenezcan) serán quienes deberán responder por el impuesto. En todo caso, los artículos 513-2 y 513-7 del ET exoneraron de la obligación de responder por estos impuestos a las personas naturales que sean productoras y que en el año gravable anterior o en el año en curso terminen obteniendo ingresos brutos, provenientes de cada actividad gravada, inferiores a 10.000 UVT (unos $380.040.000 durante el 2022, o unos $424.120.000 durante el 2023). Es decir, una misma persona natural podría obtener, por ejemplo, ingresos de hasta 10.000 UVT por producción y venta de bebidas azucaradas y al mismo tiempo ingresos brutos de hasta 10.000 UVT por producción y venta de alimentos ultraprocesados, y no sería responsable de ninguno de los dos impuestos (algo para lo cual la DIAN aún no ha diseñado ningún código de responsabilidad que les pueda figurar en el RUT, tal como sí lo hace, por citar un caso, con las personas naturales no responsables de IVA o las no responsables del INC de bares y restaurantes, a las cuales les diseñó desde hace tiempo los códigos 48 y 50, respectivamente). Pero cuando dentro del respectivo año fiscal llegue a superar alguna de esas cuantías, entonces será responsable del respectivo impuesto a partir del periodo gravable siguiente (es decir, a partir del bimestre siguiente).
En consecuencia, en el caso de los importadores, sería la DIAN quien les cobraría ambos impuestos en el momento de la nacionalización de las bebidas o los alimentos (ver artículos 513-5 y 513-10 del ET), pues los mencionados impuestos se deben generar sin tomar en cuenta que el importador introduzca los bienes al país, ya sea para su propio uso o para revenderlos. Y en el caso de los productores nacionales, ambos impuestos solo se generarán cuando vendan los productos a sus clientes en Colombia (no aplica a las exportaciones) o cuando realicen retiros de sus inventarios para autoconsumirlos.
En cuanto a las bebidas azucaradas, el cálculo del impuesto se realizará tomando en cuenta la base gravable especial mencionada en el artículo 513-3 (la cantidad de gramos de azúcar por cada 100 ml que contenga la bebida) y las tarifas progresivas en pesos para los años 2023 a 2025 que se mencionan en las tablas contenidas en el artículo 513-4 del ET (tarifas que a partir de enero 2026 se ajustarán con el mismo incremento con el que se llegue a ajustar la Unidad de Valor Tributario del artículo 868 del ET), razón por la cual se estima que este nuevo impuesto generaría inicialmente recaudos por unos $1.772.000.000.000. Las tarifas del artículo 513-4 del ET son:
Para los años 2023 y 2024
| Contenido en 100 ml |
Tarifa (por cada 100 ml) |
|
| 2023 | 2024 | |
| Menor a 6g de azúcares añadidos | $0 | $0 |
| Mayor o igual a 6 gr y menor a 10gr de azúcares añadidos | $18 | $28 |
| Mayor o igual a 10gr de azúcares añadidos | $35 | $55 |
Para el año 2025
| Contenido en 100 ml |
Tarifa (por cada 100 ml) |
| 2025 | |
| Menor a 5gr de azúcares añadidos | $0 |
| Mayor o igual a 5gr y menor a 9gr de azúcares añadidos | $38 |
| Mayor o igual a 9gr de azúcares añadidos | $65 |
|
|
En el caso de los alimentos ultraprocesados, se deberán tomar en cuenta las diferentes bases gravables especiales que se mencionan en el artículo 513-8 del ET, norma donde se lee:
“Artículo 513-8. Base gravable del impuesto a los productos comestibles ultra procesados y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas (agregado con artículo 54 de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022). La base gravable del impuesto está constituida por el precio de venta. En el caso de donación o retiro de inventario, la base gravable es el valor comercial, de acuerdo con lo señalado en el artículo 90 del Estatuto Tributario.
En el caso de las mercancías importadas, la base gravable sobre la cual se liquida el impuesto a los productos comestibles ultra procesados y/o con alto contenido de azúcares añadidos, sodio o grasas saturadas será la misma que se tiene en cuenta para liquidar los tributos aduaneros, adicionados con el valor de este gravamen.
Tratándose de productos terminados producidos en zona franca, la base gravable será el valor de todos los costos y gastos de producción de conformidad con el certificado de integración, más el valor de los tributos aduaneros. Cuando el importador sea el comprador o cliente en territorio aduanero nacional, la base gravable será el valor de la factura más los tributos aduaneros.”
Y en cuanto a la tarifa para liquidar el impuesto a los alimentos ultraprocesados, la misma será en todos los casos, y según el artículo 513-9 del ET, del 10 % en el año 2023, del 15 % en el año 2024 y del 20 % a partir del año 2025 (razón por la cual se estima que este nuevo impuesto generaría inicialmente recaudos por unos $1.486.000.000.0000).
De otra parte, el artículo 513-13 del ET estableció que no será obligatorio presentar la declaración en los casos en los que no se hayan liquidado ninguno de los dos impuestos antes mencionados. Adicionalmente, las normas de los artículos 513-5 y 513-10 del ET indican que quien deba pagar alguno de esos dos impuestos siempre lo tendrá que dejar como mayor valor de los bienes adquiridos, pero sí podrá tomarlos como un valor deducible en las declaraciones del impuesto de renta.
De hecho, es importante destacar que la Ley 2277 de 2022 no modificó el artículo 657 del ET ni el artículo 402 de la Ley 599 de 2000, normas que castigan con el cierre del establecimiento de comercio, o incluso con cárcel y multas en dinero, a quienes no presenten y/o no paguen oportunamente el IVA y el INC. Por tanto, los productores obligados a responder por el IBUA o el ICUI, a pesar de que no presenten y/o no paguen oportunamente alguno de tales impuestos, se terminarán escapando de ese tipo de sanciones.
Por último, el artículo 55 de la Ley 2277 de diciembre 13 de 2022 agregó el siguiente numeral 13 al artículo 643 del ET, enfocado a regular las diferentes “sanciones por no declarar” que solo pueden ser calculadas por la DIAN cuando los obligados dejan de presentar las diferentes declaraciones administradas por dicha entidad (renta, IVA, INC, etc.):
"13. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de los impuestos previstos en el Título X del Libro III del Estatuto Tributario, al veinte por ciento (20%) del valor del impuesto que ha debido pagarse o al 10% de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de dicho impuesto.”
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