Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Al eliminarse el CREE y quedar solo el impuesto de renta, muchos contribuyentes que están exonerados de calcular renta presuntiva dejarán de liquidar el impuesto de renta. Lo mismo sucederá con las microempresas instaladas en las Zomac. Esto afectará los recaudos para el Sena, ICBF y EPS.
En diciembre 8 de 2016, mientras aún se tramitaba el proyecto de ley que luego se convertiría en la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016, desde nuestro portal hicimos una oportuna advertencia sobre el hecho de que la eliminación del CREE y la utilización de las exoneraciones de renta presuntiva en el impuesto de renta (que es el único que quedaría existiendo) afectarían notoriamente los recaudos de los dineros que se destinan con exclusividad al Sena, ICBF y EPS.
Sin embargo, dicha advertencia no fue tenida en cuenta por los congresistas que aprobaron dicha ley; por ende podemos decir que los cambios finalmente introducidos a través de la misma sí afectarán notoriamente los recaudos de los dineros que se destinan con exclusividad a favor de las entidades antes mencionadas. Veamos por qué.
Sucede que los congresistas aprobaron la eliminación del CREE (el cual era liquidado solamente por las personas jurídicas del régimen ordinario y cuyo recaudo del 9 % se destinaba con exclusividad a favor del Sena, ICBF y EPS) pero al mismo tiempo modificaron el artículo 240 del ET elevando la tarifa del impuesto de renta de las personas jurídicas del régimen ordinario, la cual pasó del 25 % al 33 % (y que será del 34 % solo transitoriamente durante el año gravable 2017). Además, agregaron al ET el nuevo artículo 114-1 estableciendo que las personas jurídicas del régimen ordinario seguirían estando exoneradas de efectuar los aportes al Sena, ICBF y EPS sobre la parte salarial de cada trabajador que mensualmente devengue menos de 10 salarios mínimos mensuales (tal como sucedió entre los años gravables 2013 a 2016 mientras existió el CREE). Adicionalmente, agregaron al ET el nuevo artículo 243 indicando que 9 puntos de la nueva tarifa del impuesto de renta de las personas jurídicas del régimen ordinario serían destinados con exclusividad a favor del Sena, ICBF y EPS y otras entidades más.
Por tanto, lo que se percibe en los cambios introducidos con la Ley 1819 de 2016 es que el gobierno y los congresistas asumieron que seguiría siendo fácil garantizarle recursos al Sena, ICBF y EPS con solamente tomar 9 puntos porcentuales de la nueva tarifa del impuesto de renta de las personas jurídicas y destinárselos a dichas entidades, pues eso es lo que se había hecho desde el año 2013 con los valores que se liquidan en el impuesto CREE. Sin embargo, existe un detalle muy importante por el cual se puede prever que eso no será tan fácil como parece.
Sucede que entre los años gravables 2013 y 2016, al momento de liquidar el CREE (formulario 140), todos los sujetos pasivos de dicho impuesto estuvieron obligados a liquidar lo que se conoce como la base mínima, que era un valor que en la práctica equivalía al mismo valor de la renta presuntiva que solo se liquidaba en el formulario 110 del impuesto de renta (ver inciso segundo del artículo 22 de la Ley 1607 de 2012 y el parágrafo 2 del artículo 3 del Decreto 2701 de noviembre de 2013, artículo que luego quedó recopilado en el artículo 1.5.1.3.1 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016).
Lo anterior implicaba que sin importar si un ente jurídico tenía o no exoneraciones para calcular su renta presuntiva dentro del impuesto de renta (tal como sucedía por ejemplo con los beneficiarios de la Ley 1429 de 2010 en sus primeros años, o con todos aquellos que se mencionan en los 13 numerales del artículo 191 del ET, etc.), cuando liquidaban el CREE siempre tenían la obligación de liquidar la base mínima pues solo de esa forma era como se garantizaba que sí existiría una base para liquidar el impuesto que tenía destinación exclusiva a favor del Sena, ICBF, EPS y otras entidades.
Además, si se examina lo que se hacía cada año en el formulario 140 del CREE y se compara con lo que se ha hecho y se seguirá haciendo en el formulario 110 del impuesto de renta, se puede comprobar que las pocas rentas exentas que se permitían restar en la base gravable del CREE solo se podían restar de la depuración ordinaria, pero nunca se podían restar de la base mínima. En cambio, en el formulario del impuesto de renta, cuando la renta presuntiva es mayor a la renta líquida después de compensaciones, las rentas exentas sí se pueden restar a la renta presuntiva logrando disminuir mucho más la base final del impuesto de renta.
Mencionado todo lo anterior, sería claro que al haberse eliminado el CREE y quedar existiendo solo el impuesto de renta, cuando no tengan que liquidar la renta presuntiva (porque les aplica por ejemplo alguno de los 13 casos de exoneración mencionados en el artículo 191 del ET que no fue modificado con la Ley 1819 de 2016), o cuando puedan disminuir dicha renta presuntiva con el valor de las pocas rentas exentas que se podrán seguir utilizando en el impuesto de renta (ver el nuevo artículo 235-2 del ET), muchas personas jurídicas terminarán entonces disminuyendo notoriamente la base gravable final de su impuesto de renta (base que podría ser incluso de cero si es que la persona jurídica obtuvo pérdidas fiscales y al mismo tiempo cuenta con exoneración del cálculo de la renta presuntiva).
Adicionalmente, y si evaluamos el tema de los beneficios para las nuevas sociedades que se instalen en cualquiera de los 344 municipios considerados como zonas más afectadas por el conflicto armado –Zomac– (ver artículos 236 y 237 de la Ley 1819 de 2016 reglamentados con el Decreto 1650 de octubre de 2017), las empresas en Zomac que califiquen como microempresas, aparte de contar con las exoneraciones en los aportes al Sena, ICBF y EPS (pues a ellas también les aplica el artículo 114-1 del ET), también podrán liquidar su impuesto de renta de los años gravables 2017 a 2027 con tarifa del 0 %, razón por la cual sería claro que el gobierno de turno no obtendrá ningún recurso de parte de dichas sociedades para destinarlo al Sena, ICBF y EPS (algo que no sucedió en el pasado con las sociedades acogidas a la Ley 1429 de 2010 las cuales sí tenían que liquidar por lo menos el CREE con la tarifa del 9 %).
Por tanto, queda probado que con los cambios introducidos con la Ley 1819 de 2016 los congresistas no tuvieron en cuenta el hecho de que en el impuesto de renta de las personas jurídicas del régimen ordinario no siempre estará garantizada la existencia de una base mínima (o un impuesto mínimo) con la cual se puedan conseguir los recursos con destinación exclusiva a favor del Sena, ICBF, EPS y otras entidades (algo que sí sucedía en el CREE), razón por la cual sí se terminarán afectando los recaudos con destino a dichas entidades.
Adicionalmente, es necesario destacar que a diferencia de lo que sucedía con el CREE (el cual se debía presentar con pago total para darlo como debidamente presentado y con lo cual se garantizaba de forma adicional la prontitud de los recaudos de los dineros que tenían destinación exclusiva a favor del Sena, ICBF y EPS), el impuesto de renta del año gravable 2017 y siguientes de las personas jurídicas sí se podrá seguir presentando (como todos los años) sin acompañarlo de su pago total (ver el Decreto 1951 de noviembre 28 de 2017 que fijó el calendario tributario para el año 2018), razón por la cual el gobierno de turno también podrá enfrentar complicaciones para garantizarles al Sena, ICBF, EPS y otras entidades la prontitud en el recaudo y giro de los recursos exclusivos que les corresponden.
Visto todo lo anterior, podemos concluir que la eliminación del CREE y los demás cambios introducidos con la Ley 1819 de 2016 en relación a lo que seguiría siendo el cálculo y recaudo de los dineros con exclusividad a favor del Sena, ICBF, EPS y otras entidades no fueron los mejores, lo cual podría convertirse en un serio problema para el gobierno de turno que lo llevaría entonces a volver a modificar estos asuntos mediante una nueva reforma tributaria.
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