Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
El Ministerio de Hacienda publicó un primer proyecto de decreto que reglamentaría varios de los cambios introducidos con la Ley 1819 de 2016 al impuesto de renta de las personas naturales y sucesiones ilíquidas. Desde nuestro portal efectuaremos observaciones a varias de las deficiencias que notamos.
El pasado 1 de junio de 2017 el Ministerio de Hacienda publicó en su portal de internet el texto de un primer proyecto de decreto (de 30 páginas) con el cual se efectuarían cerca de 37 modificaciones a las normas del DUT 1625 de octubre de 2016 para reglamentar, de esa forma, los principales cambios que la Ley 1819 de diciembre de 2016 introdujo en materia del impuesto de renta y complementario de las personas naturales y sucesiones ilíquidas (residentes y no residentes) para los años gravables 2017 y siguientes.
El proyecto de decreto antes comentado pretende reglamentar la siguiente variedad de temas:
a. La utilización de las cédulas en las que se deberá descomponer la renta ordinaria de las personas naturales residentes.
b. Tratamiento de los aportes voluntarios a los fondos de pensiones y cuentas AFC y de la respectiva retención contingente que en algunos casos se tendría que calcular sobre dichos aportes.
c. Depuraciones y cálculos necesarios para efectuar la retención en la fuente mensual sobre las rentas de trabajo.
d. Forma de practicar la retención en la fuente sobre dividendos y/o participaciones que correspondan a los ejercicios 2016 o anteriores, y sobre los que correspondan a los ejercicios 2017 y siguientes.
En vista de lo anterior, y mediante varios editoriales, consideramos conveniente efectuar observaciones a varias de las deficiencias que notamos en dicho proyecto de decreto.
Tal como lo pusimos en evidencia en algunos editoriales de comienzos del año 2017, la modificación que la Ley 1819 de 2016 introdujo a los artículos 241 y 242 del ET, en la que se estableció que a partir del año gravable 2017 se utilizarían tres diferentes tablas para liquidar el impuesto de renta de las personas naturales y sucesiones ilíquidas, y que adicionalmente dichas tablas solo se podrían aplicar a lo que fuesen los diferentes tipos de cédulas (5 en total) en las que se deberá descomponer la renta ordinaria de las personas naturales residentes, es una modificación que iba a generar muchas complejidades para los casos en que la persona natural tuviera que liquidar partidas como la “renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado” (artículo 236 del ET) o la “renta gravable especial por activos omitidos y/o pasivos inexistentes” (artículo 239-1 del ET).
En efecto, y si pensamos en lo que sucedió hasta el año gravable 2016, cuando una persona natural residente tenía que declarar alguna de esas dos rentas gravables especiales (las cuales solo se incluían en los formularios 110 o 210 pero no se tenían que incluir en los formularios 230 ni 240), lo que sucedía es que dichas rentas gravables especiales siempre se llevaban a un renglón especial (el renglón 63 en el formulario 110 o el renglón 65 en el formulario 210) y de esa forma dichas rentas gravables siempre producían impuesto (pues incrementaban automáticamente la renta gravable final del renglón 64 en el formulario 110, o la renta gravable final del renglón 65 del formulario 210), impuesto que siempre se calculaba con la única tabla que figuraba en el artículo 241 del ET.
Sin embargo, lo que sucedería en una declaración del año gravable 2017 y siguientes, y en razón a que las nuevas versiones de los artículos 241 y 242 del ET no especificaron cuál sería la tabla que se tendría que aplicar a una “renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado” (artículo 236 del ET), o a una “renta gravable especial por activos omitidos y/o pasivos inexistentes”, el proyecto de decreto que publicó el Ministerio, en su artículo 1, está ofreciendo la siguiente solución (al menos para la “renta gravable por incremento patrimonial no justificado” pues no dijo nada en cuanto a la “renta gravable por activos omitidos y/o pasivos inexistentes):
En relación con esa propuesta planteada en el proyecto de decreto, creemos que la misma resulta equivocada por las siguientes razones:
a. Cuando la persona natural maneje una única cédula, es posible que dicha cédula sea de las que termina siendo gravada con la tabla menos gravosa de las que figuran en el artículo 241 del ET (la tabla número 1), o que termine siendo gravada con la tabla más gravosa de las que figuran en el artículo 241 (la tabla número 2). Por tanto, sería muy injusto que para ciertos contribuyentes su renta gravable por incremento patrimonial no justificado termine siendo más gravada que para otros contribuyentes. En realidad, la renta gravable por incremento patrimonial no justificado debería gravarse en todos los casos con una misma tabla. Y si la Ley 1819 de 2016 no dijo cuál sería la tabla que se aplicaría a ese tipo de renta especial, entonces el Gobierno debería optar por establecer que se utilice la menos gravosa (la tabla número 1) y no justamente la más gravosa (la tabla número 2) como se desprende el punto “3” antes reseñado.
b. Cuando el contribuyente maneje varias cédulas, es posible que unas arrojen utilidad (por ejemplo, la cédula de rentas de trabajo) mientras que otras arrojen pérdida (ejemplo la cedula de rentas de capital y la cédula de rentas no laborales). Por tanto, y para dar aplicación a lo mencionado en el punto “2” anterior (prorratear el valor de la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado para incluirla dentro de las diferentes cédulas), el contribuyente tendría que tomar en cuenta solo las cédulas que arrojen utilidad y de nuevo se lograría el siguiente efecto perverso: que la “renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado” de ciertos contribuyentes podría quedar incluida en una cédula (o cédulas) que tributa(n) con la tabla menos gravosa del artículo 241 del ET (la tabla No. 1) mientras que para otros contribuyentes esa misma renta gravable especial quedaría incluida en cédulas que tributan con la tabla más gravosa del artículo 241 del ET (la tabla No. 2).
c. Aunque en el proyecto de decreto se dice expresamente que la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado no puede ser luego disminuida con ningún tipo de renta exenta ni deducción, el Gobierno cometería una gran equivocación al permitir que dicha renta gravable especial se pueda mezclar dentro de alguna o varias de las diferentes cédulas pues le permitirá a los contribuyentes el que posiblemente no paguen ningún valor sobre dicha renta gravable especial (algo que no sucedía hasta las declaraciones del año gravable 2016). En efecto, y si pensamos por ejemplo que el contribuyente manejará solo la cédula de rentas no laborales, y dicha cédula (antes de agregarle la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado) está arrojando una pérdida de 100.000.000, en ese caso, cuando se le agregue la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado, supóngase que por un valor de 80.000.000, al final lo que sucedería es que dicha cédula seguiría arrojando una pérdida neta de 20.000.000 y el contribuyente por tanto se salvaría de tener que liquidar impuesto sobre la renta gravable por incremento patrimonial no justificado.
d. Por todo lo anterior, es claro que la única y verdadera solución viable y justa a lo que sería el tratamiento de la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado en las declaraciones del año gravable 2017, es que dicha renta gravable especial nunca debería mezclarse con ninguna de las 5 cédulas en que se descompondrá la renta ordinaria de las personas naturales. En lugar de ello, dicha renta gravable especial debería tener siempre una casilla especial dentro de la declaración de renta (como la tuvo hasta las declaraciones del año gravable 2016) y el Gobierno debería adicionalmente establecer que la misma se grave solo con la tabla menos gravosa de las que se encuentran en el artículo 241 del ET (la tabla No. 1). Además, es obvio que si el Gobierno quiere que la renta gravable especial por incremento patrimonial no justificado quede gravada con la tabla más gravosa de las que figuran en el artículo 241 del ET (la tabla No. 2), en ese caso lo correcto y ético es que se tramite una nueva reforma tributaria que así lo establezca pues en la Ley 1819 de 2016 se tuvo el grave descuido de no haber regulado este asunto (y todo obviamente por haberla tramitado a las carreras).
e. Todo lo que antes comentamos también tendría que ser establecido para la renta gravable especial por activos omitidos y/o pasivos inexistentes pues hasta ahora el proyecto de decreto no lo hace.
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