3.2 ESTADOS FINANCIEROS

Los estados financieros son documentos estructurados cuyo objetivo es presentar la información sobre la situación financiera y el resultado obtenido por una persona o empresa durante un período determinado, de tal manera que estos sean útiles para la toma de decisiones.

Según los párrafos 2.2 y 2.3 del Estándar para Pymes, el objetivo de los estados financieros es proporcionar información sobre la situación financiera, el desempeño económico y los flujos de efectivo de una entidad, para que los usuarios de los estados financieros puedan tomar decisiones acertadas.

Además, los estados financieros también tienen el propósito de reflejar la gestión de los recursos de la entidad por parte de la administración. Para que logren ese fin, es necesario tener en cuenta lo dispuesto en los párrafos 2.4 al 2.14 del Estándar para Pymes frente a la información financiera, la cual debe ser congruente con las características que se exponen a continuación:

3.2.1 Tipos de estados financieros

Los estados financieros de una entidad pueden clasificarse en consolidados, separados o individuales, así:

Estados financieros consolidados	Estados financieros separados	Estados financieros individuales
Estos son los informes en los cuales se presenta la información financiera de una casa matriz y de todas las entidades incluidas en su perímetro de control, como si se tratara de una sola entidad. Los requisitos para la consolidación de los estados financieros se encuentran contenidos en la sección 9 del Estándar para Pymes, la cual establece que una entidad controla a otra cuando tiene la capacidad presente o potencial de decidir sobre sus actividades relevantes. Estas últimas son principalmente aquellas que determinan los resultados de la entidad y la forma como estos se distribuyen.	Estos son los informes de una entidad matriz, en la cual las inversiones en asociadas, controladas y negocios conjuntos se tratan como simples instrumentos financieros o se miden utilizando el método de participación patrimonial. Los estados financieros separados deben cumplir con todos los requerimientos del Estándar para Pymes, a excepción de los lineamientos relativos a las inversiones mencionadas en el párrafo anterior. No obstante, debe tenerse en cuenta que el Decreto 2496 de 2015 y el artículo 35 de la Ley 222 de 1995 establecen que las entidades controladoras pertenecientes a los grupos 1 y 2 de convergencia deben contabilizar sus inversiones en subsidiarias por el método de la participación patrimonial. Por tanto, en el país, las entidades matrices no pueden contabilizar sus inversiones en subsidiarias por el método del costo o al valor razonable, aunque esta posibilidad se encuentre permitida en los Estándares Internacionales. Más adelante se profundizará en este aspecto.	Estos informes son realizados por las entidades que no tienen control sobre ninguna otra, o entidades que, si bien hacen parte de un grupo económico, presentan sus propios estados financieros individuales.

3.2.1.1 Obligados a presentar estados financieros consolidados

Para establecer la obligación de consolidar estados financieros es importante analizar la NIIF 10 y la sección 6 del Estándar para Pymes. Estas normas indican que cuando una entidad tenga el control sobre otra debe elaborar estados financieros consolidados.

Adicionalmente, fijan los presupuestos que deben cumplirse para determinar este control. ³⁶

TIPS CONTABLES
De acuerdo con la sección 9 del Estándar para Pymes – Estados financieros consolidados y separados y el artículo 35 de la Ley 222 de 1995, si una entidad mantiene control sobre otra, debe preparar y difundir, además de su juego completo de estados financieros separados, un juego completo de estados financieros consolidados.

En relación con lo expuesto, se presenta un resumen general en torno al funcionamiento de los niveles de control en una inversión:

	Participación	Nivel de control
100 %	> 50 % hasta el 100 %	Control (subsidiarias)
50 %	> 20 % <=50 %	Influencia importante (asociadas)
20 % 0 %	0 % y 20 %	Inversión sin influencia significativa

Por tanto, si hay una participación de entre el 0 y el 20 %, se evidencia inversión sin influencia significativa en el sentido de que no existe poder para influir en la toma de decisiones de la entidad. A su vez, ante una participación superior al 20 % y hasta del 50 %, puede originarse una influencia importante o significativa en la que se alude a que el inversionista tiene la capacidad de participar en la toma de decisiones, por ejemplo, de aquellas personas que teniendo esta participación son miembros de la junta directiva.

Este caso podría convertirse en un control conjunto si se realiza la unión de participaciones con otro inversionista, para así llegar a una sumatoria superior al 50 %. Por último, cuando existe una participación superior al 50 %, se reconoce un control que influye de forma determinante en la toma de decisiones.

A continuación, Sergio Peraza, experto en NIIF, te explicará el concepto de estados financieros y enunciará cuáles son los que la mayoría de las organizaciones deben preparar. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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36 En la zona de complementos de esta publicación se encuentra alojado el archivo 15. Presupuestos para determinar el control de una entidad sobre otra, donde se enuncian los criterios a tener en cuenta para identificar tal control y entre tanto la obligación de consolidar estados financieros. Clic aquí para acceder.  

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Relación de la controladora o matriz con las subsidiarias

3.2.2 Juego completo de estados financieros

El juego completo de estados financieros que deben presentar las entidades al final de cada ejercicio depende de su grupo de convergencia, tal como se puede apreciar en la siguiente infografía:

Nota 1: las empresas de los grupos 1 y 2 pueden presentar su estado de resultados y del otro resultado integral en un solo informe o en dos informes separados.

Nota 2: las empresas del grupo 2 pueden reemplazar los estados de resultados y de cambios en el patrimonio por el estado de resultados y ganancias acumuladas, cuando los únicos cambios en su patrimonio surgieron de ganancias o pérdidas, pago de dividendos, corrección de errores o cambio de políticas contables.

Sobre el particular, los párrafos 3.17 y 6.1 del Estándar para Pymes permiten que las entidades del grupo 2 presenten su juego completo de estados financieros con cualquiera de las siguientes opciones:

Opción 1	Opción 2	Opción 3
Estado de situación financiera. Estado de resultados. Estado del otro resultado integral. Estado de cambios en el patrimonio. Estado de flujos de efectivo. Notas a los estados financieros.	Estado de situación financiera. Estado de resultado integral. Estado de cambios en el patrimonio. Estado de flujos de efectivo. Notas a los estados financieros.	Estado de situación financiera. Estado de resultados y ganancias acumuladas. Estado de flujos de efectivo. Notas a los estados financieros.

3.2.3 Hipótesis de negocio en marcha y su incidencia en la elaboración de los estados financieros

La evaluación de la hipótesis de negocio en marcha es una condición especial para la preparación de los estados financieros, pues si una entidad no tiene la capacidad de continuar operando como un negocio en marcha no podrá aplicar el Estándar para Pymes y, por tanto, deberá aplicar el marco contenido en el anexo 5 del DUR 2420 de 2015.

TIPS CONTABLES
Pese a que el Estándar para Pymes permite que la entidad seleccione cualquiera de las tres opciones de estados financieros, la Superintendencia de Sociedades requiere que las entidades bajo su supervisión presenten: el estado de situación financiera, el estado del resultado integral- resultado del período, por función del gasto, el estado del otro resultado integral, el estado de flujos de efectivo – método indirecto, el estado de cambios en el patrimonio y las notas a los estados financieros.

Así las cosas, de acuerdo con lo contenido en el párrafo 3.8 del Estándar para Pymes, la gerencia deberá evaluar la capacidad que tiene la entidad para continuar en funcionamiento, por lo menos durante un período adicional después de la fecha sobre la que se informa. Dada la importancia de esta evaluación, la hipótesis de negocio en marcha no puede ser una especulación o presunción, por lo que deben documentarse las diferentes condiciones que permitan concluir o probar que la entidad tiene la capacidad de seguir operando. En este orden de ideas, para el cierre del 2023 las entidades deben evaluar la existencia de indicios que lleven a concluir que no podrán seguir operando al menos en el período siguiente, es decir, durante 2024.

Ahora bien, con relación con los sucesos que pueden dar indicios de que una entidad está incumpliendo con la hipótesis de negocio en marcha, el CTCP a través del Concepto 1170 de diciembre 30 de 2020 detalló los siguientes (estas situaciones no representan en sí mismas un incumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha, por lo que deben evaluarse en conjunto con los planes diseñados por la gerencia para contrarrestar los efectos negativos, tal como ocurrió, por ejemplo, en la pandemia):

Tipo de indicio	Fuente de la incertidumbre
Financieros	Posición patrimonial neta negativa o capital circulante negativo. Préstamos a plazo fijo próximos a su vencimiento sin perspectivas realistas de reembolso o renovación; o dependencia excesiva de préstamos a corto plazo para financiar activos a largo plazo. Indicios de retirada de apoyo financiero por los acreedores. Flujos de efectivo de operación negativos en estados financieros históricos o prospectivos. Ratios (indicadores) financieros claves desfavorables. Pérdidas operacionales sustanciales o deterioro significativo del valor de los activos utilizados para generar flujos de efectivo. Atrasos en los pagos de dividendos o suspensión de estos. Incapacidad de pagar al vencimiento a los acreedores. Cambio en la forma de pago de las transacciones con proveedores, pasando del pago a crédito al pago de contado. Incapacidad de obtener financiación para el desarrollo imprescindible de nuevos productos u otras inversiones esenciales.
Operativos	Intención de la administración de liquidar la entidad o de cesar sus actividades. Salida de miembros clave de la dirección, sin sustitución. Pérdida de un mercado importante, de uno o varios clientes clave, de una franquicia, de una licencia o de uno o varios proveedores principales. Dificultades laborales. Escasez de suministros importantes. Aparición de un competidor de gran éxito.
Otros	Incumplimiento de requerimientos de capital o de otros requerimientos legales, como los de solvencia o liquidez, en el caso de entidades financieras. Procedimientos legales o administrativos pendientes contra la entidad que, de prosperar, podrían dar lugar a reclamaciones improbables de satisfacer por parte de la entidad. Cambios en las disposiciones legales o reglamentarias o en políticas públicas que previsiblemente afectarían negativamente a la entidad. Catástrofes sin asegurar o aseguradas insuficientemente cuando se producen.

Es pertinente recodar que durante la emergencia sanitaria por la pandemia de la COVID-19, se expidió la Ley 2069 de diciembre 31 de 2020, con la cual se indicó que sería causal de disolución en las sociedades comerciales no cumplir con la hipótesis de negocio en marcha al cierre del ejercicio. Lo anterior como resultado de que con el artículo 4 de la mencionada ley se asimilaron las menciones de causal de disolución por pérdidas, a la causal de disolución por no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha.

TIPS CONTABLES
La causal de disolución por pérdidas, que quedó asimilada a la causal de disolución por no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha, fue suspendida temporalmente hasta el 16 de abril de 2022 por medio del Decreto Legislativo 772 de 2022. A partir de esa fecha las entidades que no cumplan con tal hipótesis tienen que evaluar si se disuelven o liquidan.

En consecuencia, el artículo 4 de la mencionada ley señaló que cuando se determinara el no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha de forma razonable, los administradores sociales de la entidad deberían abstenerse de iniciar nuevas operaciones diferentes a las que hacen parte del giro ordinario de los negocios y deberán convocar de forma inmediata al máximo órgano social para adoptar las decisiones pertinentes respecto a la continuidad o la disolución y liquidación de la sociedad.

Con este mismo artículo se estableció que los administradores deberían convocar al máximo órgano social cuando a partir del análisis de los estados financieros, así como de las proyecciones de la entidad, se pudieran establecer deterioros patrimoniales o riesgos de insolvencia. En relación con ello, el Gobierno nacional podría establecer las razones financieras o criterios a evaluar dentro de dicho análisis, lo cual fue materializado por medio del Decreto 854 de agosto 3 de 2021.

Dicho decreto adicionó el capítulo 18 al título 1 de la parte 2 del Libro 2 del Decreto 1074 de 2015. Capítulo que señaló en primera instancia que la causal de disolución por no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha debe ser verificada por los administradores al momento de elaborar los estados financieros de propósito general al cierre del ejercicio. De esta forma, si aquellos se preparan considerando que la hipótesis de negocio en marcha no se cumple, deberán ser presentados, junto con la información completa y documentada que soporta la evaluación de la administración, al máximo órgano social, en el marco de la reunión ordinaria, para que se tomen las decisiones pertinentes (artículo 2.2.1.18.1 del Decreto 1074).

Por tanto, en cumplimiento de lo establecido en el inciso 3 del artículo 4 de la Ley 2069 de 2020, respecto al monitoreo de los estados financieros, al igual que de la información financiera y las proyecciones de la empresa, para establecer la existencia o la posibilidad de deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia, el Decreto 854 aludido indicó que los administradores deberían utilizar al menos cuatro indicadores: 1) posición patrimonial negativa, 2) pérdidas consecutivas en dos períodos de cierre o varios períodos mensuales según el modelo de negocio, 3) capital de trabajo neto sobre deudas a corto plazo (<0,5) y 4) UAII/ activo total < pasivo.

En el siguiente video, el especialista en auditoría tributaria, Henry Moya, resume los cuatro principios del Anexo 5 del DUR 2420 de 2015, que una entidad debe aplicar cuando no cumple con la hipótesis de negocio en marcha. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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3.2.3.1 Modificaciones a riesgos de insolvencia e indicadores de deterioro patrimonial según Decreto 1378 de 2021

Con el Decreto 1378 de octubre 28 de 2021 se modificó el Decreto 1074 de 2015 en relación con las alertas y criterios en lo referente a deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia, los cuales habían sido establecidos por el Decreto 854 de agosto 3 de 2021.

Por lo tanto, con el Decreto 1378 de 2021 se señaló que los administradores sociales deben realizar monitoreo de los estados financieros, la información financiera y proyecciones de la sociedad comercial para fijar tales deterioros y riesgos, implementando los siguientes indicadores³⁷, sin perjuicio de aquellos otros indicadores dispuestos en normas especiales o que sean aplicables al modelo de negocio y sector en particular en el cual la sociedad comercial desarrolla su objeto social:

Indicador	Dimensión	Fórmula
Posición patrimonial negativa	Deterioro patrimonial	Patrimonio total < $0
Dos períodos consecutivos de cierre con utilidad negativa en el resultado del ejercicio	Deterioro patrimonial	(Resultado del ejercicio anterior < $0) y (Resultado del último ejercicio < $0)
Dos períodos consecutivos de cierre con razón corriente inferior a 1,0	Riesgo de insolvencia	(Activo Corriente / Pasivo Corriente < 1,0, del ejercicio anterior) y (Activo Corriente / Pasivo Corriente < 1,0, del último ejercicio)

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37 En la zona de complementos de esta publicación se encuentra alojado el archivo 16. Liquidador de indicadores de detrimento patrimonial e insolvencia financiera, a través del cual se podrán calcular e interpretar los indicadores de detrimento patrimonial y riesgo de insolvencia de acuerdo con lo establecido en el Decreto 1378 de 2021.  Clic aquí para acceder.  

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TIPS CONTABLES
Con el Decreto 1371 de 2021 se crea responsabilidad solidaria a los administradores y a los socios que omitan informar a las autoridades sobre el no cumplimiento de la hipótesis de negocio en marcha.

Cabe indicar que mediante el Concepto 220-217383, la Superintendencia de Sociedades realizó precisiones decisivas sobre la aplicación de los indicadores de deterioro y riesgo de insolvencia:

1. Es obligatoria la implementación de los indicadores cuando le sean aplicables a la sociedad. Se infiere entonces que los administradores de la sociedad tienen el deber de verificar si los indicadores establecidos en el Decreto 1378 de 2021 le son aplicables a su sociedad comercial; en caso de que así sea, deberán proceder con su correspondiente implementación.
   
   
2. No implementar los indicadores cuando hay lugar a ello implica el incumplimiento de los deberes de los administradores, situación que podría comprometer su responsabilidad personal frente a la sociedad, los socios y terceros.
   
   
3. Una vez implementados y analizados los indicadores, se pueden generar varias conclusiones para la compañía:
   
   
   
4. La implementación de los indicadores señalados no es una simple formalidad. El resultado de la medición debe ser revelado, de manera que el máximo órgano social tenga claridad sobre la situación de la empresa, conozca los riesgos y pueda adoptar las decisiones a las que haya lugar. Para ello, los administradores deben actuar de buena fe, de manera informada y diligente, en interés de la sociedad.
   
5. Los indicadores financieros generan, de acuerdo con su configuración, una medición frente al riesgo de deterioro patrimonial o frente al riesgo de insolvencia de la entidad. Por tanto, los indicadores, si son aplicables, deben ser implementados para que sirvan de soporte a la administración de las compañías como evidencia de la debida gestión.
   
   
6. Los administradores sociales deben hacer monitoreo de los estados financieros, la información financiera y las proyecciones de la sociedad comercial, para establecer la existencia o posibilidad de deterioros patrimoniales y riesgos de insolvencia; de existir, los resultados deben informarse de manera inmediata, junto con los soportes de los análisis, al máximo órgano social para que este pueda adoptar las decisiones correspondientes.

3.2.4 Requerimientos de los estados financieros

Los estados financieros de propósito general deberán contener diez datos esenciales:

A continuación, los aspectos más relevantes en relación con el contenido y propósito de cada estado financiero:

3.2.4.1 Estado de situación financiera

El estado de situación financiera tiene como propósito mostrar la situación financiera de la entidad presentando en detalle las partidas que componen el activo, el pasivo y el patrimonio al final del período sobre el cual se informa.

La sección 4 del Estándar para Pymes en el párrafo 4.2 señala que este informe como mínimo deberá incluir partidas que presenten los siguientes importes:

1. Efectivo y equivalentes al efectivo.
   
   
2. Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar.
   
   
3. Activos financieros (exceptuando los mencionados en los literales a), b), j) y k).
   
   
4. Inventarios.
   
   
5. Propiedades, planta y equipo.
   
   
6. Propiedades de inversión registradas al costo menos la depreciación y el deterioro de valor acumulados.
   
   
7. Propiedades de inversión registradas al valor razonable con cambios en resultados.
   
   
8. Activos intangibles.
   
   
9. Activos biológicos registrados al costo menos la depreciación acumulada y el deterioro del valor.
   
   
10. Inversiones en asociadas.
    
    
11. Inversiones en entidades controladas de forma conjunta.
    
    
12. Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar.
    
    
13. Pasivos financieros (exceptuando los mencionados en los literales l) y p).
    
    
14. Pasivos y activos por impuestos corrientes.
    
    
15. Pasivos y activos por impuestos diferidos (estos siempre se clasificarán como no corrientes).
    
    
16. Provisiones.
    
    
17. Participaciones no controladoras presentadas dentro del patrimonio de forma separada al patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora.
    
    
18. Patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora.

A continuación, nuestro experto en temas de auditoría y revisoría fiscal, Harold García, detalla la estructura que debe tener el Estado de Situación Financiera, explicando cada una de las partidas que lo componen para facilitar su comprensión y análisis.. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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3.2.4.1.1 Distinción entre partidas corrientes y no corrientes

Dentro de este estado financiero, las entidades deben presentar sus activos y pasivos en dos categorías: corrientes y no corrientes. Ambas como categorías separadas, excepto cuando una presentación basada en la liquidez proporcione información fiable más relevante.   En este caso, todos los activos y pasivos se presentarán de acuerdo con su liquidez aproximada ya sea ascendente o descendente.

TIPS CONTABLES El activo corriente se conoce también como circulante, puesto que se trata de un activo disponible de forma casi inmediata. Por ejemplo, efectivo y equivalentes, inversiones cuyo objetivo sea convertirlas en efectivo en el corto plazo, cuentas por cobrar e inventarios. Los inventarios siempre se consideran un activo corriente, así se espere realizarlos dentro de un período superior a doce meses después de la fecha de cierre de los estados financieros.

La siguiente es una descripción detallada sobre la distinción de tales partidas:

Partidas corrientes y no corrientes
Activo		Pasivo
Corriente	No corriente	Corriente	No corriente
Se espera realizarlo o se tiene la intención de venderlo o consumirlo en el ciclo normal de operación. Se mantiene el activo principalmente con fines de negociación. Se espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes desde la fecha sobre la que se informa; o Sea efectivo o equivalente al efectivo, salvo que su utilización esté restringida y no pueda ser intercambiado o utilizado para cancelar un pasivo por un periodo mínimo de doce meses siguientes a la fecha de presentación.	No cumplen con las características definidas para ser catalogados como corrientes.	Se espera liquidarlo en el transcurso del ciclo normal de operación de la entidad. Se mantiene el pasivo principalmente con fines de negociación. Se debe liquidar dentro de los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa; o La entidad no tiene un derecho incondicional para aplazar la cancelación del pasivo durante al menos los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se informa.	No cumplen con las características definidas para ser catalogados como corrientes.

Con base en la caracterización anterior, es necesario precisar que:

• Los activos corrientes son de gran importancia para las entidades dado que hacen posible la operación de la entidad mediante la adquisición de mercancías, el pago de la nómina, la adquisición de activos fijos, el pago de las obligaciones financieras y los  demás pasivos. Así las cosas, este tipo de activos determinan la capacidad que tiene la entidad para la generación del flujo de caja necesario para que se pueda operar con normalidad y eficiencia y por tanto suplir las obligaciones en el corto plazo.
  
  
• Los activos no corrientes son un elemento esencial dentro de la estructura financiera de las entidades, dado que, al no tener la capacidad de respaldar la liquidez de flujo de efectivo en el corto plazo, el hecho de que se tengan más activos no corrientes que corrientes dará indicios de que la entidad tiene dificultades para respaldar sus obligaciones en el corto plazo. No obstante, este tipo de activos pueden servir como garantía en procesos de hipotecas o prendas ante acreedores para el cubrimiento de obligaciones.
  
  
• Como las entidades financian sus pasivos con capital de trabajo, la categorización de los pasivos en corrientes y no corrientes permite que esta pueda hacer una correcta administración de sus recursos e identificar de manera adecuada las obligaciones que debe suplir en el corto plazo para articularlas a su planeación y presupuesto y evitar así incurrir en una eventual mora que limite futuras financiaciones por parte de las entidades con las que tiene tales obligaciones.

Esto significa que, a modo preventivo, los acreedores observarán con rigurosidad la relación entre los pasivos corrientes y los activos no corrientes; y si encuentran que una entidad tiene muchas obligaciones de corto plazo y además no cuenta con el flujo de efectivo necesario o los activos corrientes para cubrir esas obligaciones, es muy probable que opten por no aprobar la financiación debido al inminente riesgo de que la entidad incumpla los compromisos adquiridos.

TIPS CONTABLES
El pasivo corriente es un dato relevante tanto para los administradores de la entidad como para los terceros interesados en financiarla o invertir recursos en ella. Entre los pasivos corrientes se pueden encontrar los salarios y las prestaciones sociales de los trabajadores, los impuestos, cuentas por pagar a proveedores, etc. Las obligaciones financieras pueden ser corrientes o no corrientes en relación con el plazo pactado para el pago.

3.2.4.1.2 Orden y formato de las partidas en el estado de situación financiera³⁸

Como se mencionó anteriormente, el Estándar para Pymes no establece ni el orden ni el formato en el que deben presentarse cada una de las partidas. Su párrafo 4.2 solo proporciona una lista de aquellas partidas que son suficientemente diferentes en su naturaleza o función para justificar su presentación por separado en el estado de situación financiera.

Adicionalmente, se indica que:

1. Deberán incluirse otras partidas cuando el tamaño, naturaleza o función de la partida de forma independiente o del grupo de partidas similares, sea tal que la presentación por separado sea relevante para comprender la situación financiera de la entidad.
   
   
2. Podrán modificarse las denominaciones utilizadas y la ordenación de las partidas o agrupaciones de partidas similares de acuerdo con la naturaleza de la entidad y sus transacciones, con el propósito de suministrar información relevante para la comprensión de la situación financiera de la entidad.

En todo caso, la decisión de presentar partidas adicionales por separado debe basarse en la evaluación de los siguientes criterios:

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38 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 19. Simulador del estado de situación financiera, que contiene las partidas más relevantes y utilizadas por una empresa del grupo 1 o 2 e incluye fórmulas relacionadas con el análisis financiero horizontal y vertical las cuales pueden ser usadas para revisar las cifras referidas en dicho modelo. Clic aquí para acceder.   

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3.2.4.2 Estado de resultado integral

El estado de resultado integral es un informe que presenta el resultado de las operaciones de un período, confrontando los ingresos, costos y gastos, para determinar así la utilidad o la pérdida obtenida durante el ejercicio. Adicionalmente, contiene las partidas del otro resultado integral –ORI–, que permiten determinar el resultado integral de la entidad.

TIPS CONTABLES
El ORI incluye unas partidas de situaciones relacionadas con resultados no realizados, que son presentados desde el patrimonio y muestran flujos futuros de utilidades. En ese sentido, puede decirse que el estado del resultado integral es un informe que contiene el resultado del período y otras partidas que permiten evaluar de forma global la operación de la entidad. En cuanto a su estructura, debe contener el resultado del periodo, las partidas del otro resultado integral y el resultado integral total.

De acuerdo con el párrafo 5.5 del Estándar para Pymes, la entidad deberá incluir como mínimo en este estado financiero las partidas que representen los siguientes importes del período:

• Los ingresos de actividades ordinarias.
  
  
• Los costos financieros.
  
  
• La participación en el resultado de las inversiones en asociadas y entidades controladas de forma conjunta contabilizadas utilizando el método de participación.
  
  
• El gasto por impuestos excluyendo los impuestos asignados en los literales e), g) y h).
  
  
• Un único importe que comprenda el total del resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas y la ganancia o pérdida después de impuestos atribuible al deterioro o reversión de este, de los activos en las operaciones discontinuadas en el momento de clasificarse como una operación discontinuada y en la disposición de los activos netos que constituyan la operación discontinuada.
  
  
• El resultado.
  
  
• Cada partida del otro resultado integral clasificada por naturaleza. Estas se agruparán en partidas que no se reclasifiquen posteriormente en el resultado integral y aquellas que sí se reclasifiquen.
  
  
• La participación en el otro resultado integral de asociadas y entidades controladas de forma conjunta contabilizadas por el método de participación patrimonial.
  
  
• El resultado integral total (si una entidad no tiene partidas del otro resultado integral puede utilizar otro término para esta línea como resultado).

3.2.4.2.1 Opciones de presentación del resultado integral total³⁹

El Estándar para Pymes requiere que una entidad presente su resultado integral total. Para ello, la norma establece dos opciones:

Para comprender la diferencia entre los dos enfoques de presentación del estado del resultado integral, es necesario explicar antes qué es el ORI y cuáles son las partidas que lo integran.

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39 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 20. Presentación del estado de resultados y el ORI, en el cual se ejemplifica la presentación del estado de resultados y el ORI por enfoques, al igual que la presentación de gastos por función y por naturaleza. Clic aquí para acceder.  

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A continuación, nuestro experto en temas de auditoría y revisoría fiscal, Harold García, una explicación detallada de la estructura del estado de resultado integral, acompañada de un recorrido por las distintas partidas que lo componen. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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Otro resultado integral –ORI–

El ORI es un informe complementario al estado de resultados el cual contiene unas partidas específicas que inicialmente se reconocen en el patrimonio porque corresponden a ganancias y pérdidas no realizadas.

Para que una partida pueda incluirse en el ORI, debe existir un requerimiento expreso en la norma, debido a que los Estándares Internacionales no contienen una definición del ORI que permita identificar las características de los ingresos y gastos que deben presentarse desde el patrimonio.

Los párrafos 5.4 (b) y 14.8 del Estándar para Pymes contienen las partidas que deben presentarse en el otro resultado integral. Adicionalmente, el párrafo 5.5 (g) explica que estas partidas deben dividirse entre aquellas que no se reclasifican posteriormente en el resultado del periodo y aquellas que pueden reclasificarse, cuando se cumplan condiciones específicas, tal como se presenta a continuación:

Presentación del otro resultado integral

Como se mencionó, el estado del resultado integral se puede presentar como un solo estado o en dos informes separados, en cuyo caso se presentará el estado de resultados en un primer informe y las partidas del ORI en el segundo. La diferencia entre ambos enfoques radica en la forma de presentar las partidas del estado de resultados y las partidas del otro resultado integral.

Presentación de los gastos en el estado del resultado integral

El párrafo 5.11 del Estándar para Pymes señala las formas en que pueden presentarse los gastos en el estado del resultado integral de una entidad. Según el citado párrafo, los gastos pueden agruparse de acuerdo con la naturaleza del gasto o su función, teniendo en cuenta que esta elección debe quedar consignada en las políticas contables de la entidad.

3.2.4.3 Estado de cambios en el patrimonio⁴⁰ y estado de resultados y ganancias acumuladas

El estado de cambios en el patrimonio es un informe que explica las causas de las variaciones que han sufrido las cuentas patrimoniales de una entidad de un período a otro.

Las variaciones en el patrimonio pueden deberse a diversos motivos entre los que cabe mencionar los movimientos en el capital social de la entidad, los cambios en las partidas del otro resultado integral y en las políticas contables, las distribuciones de utilidades o la corrección de errores de períodos anteriores.

Los lineamientos para la elaboración del estado de cambios en el patrimonio se encuentran en la sección 6 del Estándar para Pymes. Esta norma, específicamente en el párrafo 6.3, señala que este estado financiero incluye la siguiente información:

1. El resultado integral total del período, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y a las participaciones no controladoras.
   
   
2. Para cada componente del patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva, reconocidos según la Sección 10 –Políticas, estimaciones y errores contables.
   
   
3. Para cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en libros, al inicio y al final del período, revelando por separado los cambios resultantes del resultado del período, el otro resultado integral y los cambios en las participaciones en la propiedad en subsidiarias que no den lugar a una pérdida de control.

La información a presentar en el estado de resultados y ganancias acumuladas⁴¹, además de la exigida en el estado del resultado integral y el estado de resultados, incluye las siguientes partidas:

1. Las ganancias acumuladas al comienzo del periodo sobre el que se informa.
   
   
2. Los dividendos, pagados o por pagar, declarados durante el período.
   
   
3. La reexpresión de ganancias acumuladas por corrección de errores de períodos anteriores.
   
   
4. La reexpresión de ganancias acumuladas por cambios en políticas contables.
   
   
5. Las ganancias acumuladas al final del periodo sobre el que se informa.

TIPS CONTABLES
El párrafo 3.18 del Estándar para Pymes señala que si los únicos cambios que se presentan en el patrimonio corresponden a ganancias o pérdidas, pagos de dividendos, correcciones de errores de períodos anteriores o cambios en políticas contables, la entidad podrá omitir la presentación del estado de cambios en el patrimonio y en su lugar presentar un único estado de resultados y ganancias acumuladas que incluirá dichos cambios y las partidas del estado de resultado integral.

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40 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 21. Excel para elaborar el estado de cambios en el patrimonio el cual constituye una guía para la elaboración del estado de cambios en el patrimonio consolidado o individual de una entidad del grupo 2 (pyme). Clic aquí para acceder.  

41 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 22. Estructura del estado de resultados y ganancias acumuladas. Este corresponde a un ejemplo sobre los aspectos más relevantes de la elaboración de dicho estado. Clic aquí para acceder.  

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En el siguiente video, el asesor contable Sergio Peraza ejemplifica las variaciones entre las diferentes partidas que conforman el estado de cambios en el patrimonio, proporcionando un descripción de cada una de ellas. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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3.2.4.4 Estado de flujos de efectivo

El estado de flujos de efectivo presenta las entradas y salidas de efectivo y sus equivalentes de una entidad, durante un período determinado, clasificándolas en actividades de operación, inversión y financiación. La sección 7 del Estándar para Pymes aborda los requerimientos para elaborar este estado financiero.

TIPS CONTABLES
En el estado de flujos de efectivo se presentan los cambios en el efectivo procedentes de las actividades de operación, inversión y financiación, lo cual da como resultado un incremento o decremento neto en el efectivo y equivalentes de efectivo de la entidad durante un período. Por ese motivo, la fila de incremento (decremento) neto de efectivo y equivalentes debe ser igual a la variación de la cuenta de efectivo y equivalentes de un período a otro.

La importancia del estado de flujos de efectivo radica en que permite:

• Examinar la capacidad de una entidad para generar efectivo y sus equivalentes.
  
  
• Identificar qué actividades le generan mayor flujo de efectivo a una entidad.
  
  
•  Determinar en qué actividades una entidad utiliza sus recursos.

En la siguiente tabla se puede observar la estructura general del estado de flujos de efectivo:

Entidad ABC SA
Estado de flujos de efectivo
Del 1 de enero al 31 de diciembre de 2023
Concepto	Fórmula
Flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación	A
Flujos de efectivo procedentes de las actividades de inversión	B
Flujos de efectivo procedentes de las actividades de financiación	C
Incremento o decremento neto del efectivo y equivalentes de efectivo	D=A+B+C D=F-E
Efectivo y equivalentes al 31 de diciembre del año 2023	E
Efectivo y equivalentes al 31 de diciembre del año 2022	F

Como puede observarse, en el estado de flujos de efectivo deben clasificarse los cobros y pagos en efectivo que realiza una entidad en los siguientes tipos:

Ítem	Actividades de operación	Actividades de inversión	Actividades de financiación
Definición	Corresponden a las entradas y salidas de efectivo procedentes de las operaciones ordinarias de la entidad.	Corresponden a las entradas y salidas de efectivo relacionadas con la compra o venta de activos de largo plazo, y de otras inversiones distintas a las inversiones que clasifican como equivalentes al efectivo.	Corresponden a las entradas y salidas de efectivo relacionadas con la adquisición de préstamos por parte de la entidad, o de los aportes de los socios.
Ejemplos	Recaudo por ventas de bienes o prestación de servicios en efectivo. Recaudo de cartera. Pago de nómina, proveedores o impuestos. También deben clasificarse como actividades de operación las entradas y salidas de efectivo que no clasifiquen en las actividades de inversión o financiación.	Cobro por la venta de propiedades, planta y equipo. Pago por la compra de propiedades, planta y equipo. Pago por la compra de acciones. Desembolso por préstamos a terceros.	Cobros por emisión de acciones. Pagos por préstamos bancarios. Adquisición de préstamos bancarios.

3.2.4.4.1 Actividades que se excluyen del estado de flujos de efectivo

En el estado de flujos de efectivo deben excluirse todas las actividades que no implican el movimiento de efectivo o sus equivalentes, es decir, aquellas que correspondan solo a ajustes o movimientos contables. Ejemplos de transacciones que se excluyen del estado de flujos de efectivo son los siguientes:

• Gasto por depreciación y deterioro de activos.
  
  
• Amortización de gastos pagados por anticipado.
  
  
• Estimaciones contables (como ajustes al valor razonable).
  
  
• Compra de propiedades, planta y equipo a crédito.

3.2.4.4.2 Partidas que no requieren clasificación en el estado de flujos de efectivo

En el estado de flujos de efectivo, algunas inversiones y sobregiros se presentan como parte del efectivo y sus equivalentes; por ello, no se deben tener en cuenta para clasificarlas dentro de una actividad del estado de flujos de efectivo. Estas son:

Inversiones equivalentes al efectivo

Sobregiros bancarios

Las inversiones que hacen parte del estado de flujos de efectivo son las que cumplen las siguientes características: Son de corto plazo (por ejemplo, inferior a 90 días). Son fácilmente convertibles a efectivo. Están sujetas a un riesgo insignificante. Se mantienen para cumplir compromisos de pago. Algunos ejemplos de inversiones que son equivalentes a efectivo son los bonos y CDT de corto plazo.

Los sobregiros que se podrían presentar como parte del efectivo en el estado de flujos de efectivo son aquellos sobre los cuales el banco tiene la autorización de reembolsarlos automáticamente. En este caso, la entidad podría elegir presentar el sobregiro como parte del efectivo y equivalente, y no dentro de las actividades de financiación del estado de flujos de efectivo. Ejemplos de transacciones entre partidas del efectivo y equivalentes de efectivo que no deben incluirse en el estado en referencia en este apartado son las siguientes: Movimientos entre cuentas bancarias. La compra de un CDT a corto plazo que cumpla con las condiciones de equivalentes de efectivo. En este caso no se presenta como parte de una actividad de inversión, sino como parte del saldo de efectivo y sus equivalentes.

3.2.4.4.3 Métodos para elaborar el estado de flujos de efectivo⁴²

Existen dos métodos para elaborar el estado de flujos de efectivo, los cuales establecen un tratamiento distinto para las actividades de operación. Las actividades de financiación y de operación se presentan de igual manera en ambos métodos.

Método directo

Método indirecto

Las actividades de operación de la entidad se presentan resumidas en categorías de cobros o pagos, por ejemplo: Cobros por ventas a contado. Pagos a proveedores. Pagos por compra de propiedad, planta y equipo.

Se toma la utilidad contable, y se empiezan a sumar y restar los ingresos y gastos que no implican movimiento de efectivo; por ejemplo: La amortización de ingresos recibidos por anticipado se resta a la utilidad contable, porque el movimiento del flujo de efectivo se dio cuando la entidad recibió el anticipo. El deterioro de activos y las depreciaciones se suman a la utilidad contable, porque estas partidas no implican movimientos de efectivo. La amortización de gastos pagados por anticipado se suma a la utilidad contable, porque el movimiento de efectivo se dio en el período en que la entidad desembolsó el dinero al proveedor.

3.2.4.5 Notas a los estados financieros y revelaciones

Las notas a los estados financieros⁴³ son descripciones acerca de la entidad, de las políticas contables y juicios aplicados en la elaboración de los informes, así como de las cifras contenidas en ellos. Su propósito es permitir que los usuarios de los estados financieros entiendan la forma en que se han elaborado los informes y la situación financiera de la entidad.

Por su parte, las revelaciones⁴⁴ determinan qué es lo que se informa. Se encuentran incluidas dentro de las notas y cumplen el objetivo de ampliar la información y comunicar al usuario de esta qué es lo que se quiere indicar en un informe y lo que representa una cifra determinada de los demás estados financieros.

Orden de las notas a los estados financieros

Nota que contenga información general de la entidad	La declaración de cumplimiento del Estándar para Pymes	Resumen de las políticas contables significativas	Información de apoyo a cada partida de los estados financieros	Otra información que se quiera revelar
En esta nota la entidad debe incluir información acerca de: Su domicilio. Su forma legal, es decir, si es una sociedad anónima, limitada o por acciones simplificada. Una descripción de sus operaciones. La fecha en la que los estados financieros han sido autorizados.	Esta nota es necesaria para que los usuarios conozcan el marco normativo que aplica la entidad.	En esta nota se incluyen: Las bases de medición utilizadas, que pueden ser, por ejemplo, el costo histórico o el valor razonable. Las estimaciones y los juicios contables significativos que la gerencia haya aplicado al elaborar las políticas contables sobre transacciones materiales. Un ejemplo de lo anterior ocurre cuando la entidad debe realizar juicios significativos para reconocer un pasivo contingente o dar de baja un activo sobre el que ha cedido los derechos de uso o propiedad a otra entidad, como ocurre en los contratos de comodato o de arrendamiento financiero. Otras políticas relevantes para elaborar los estados financieros.	En lo posible, esta información debe presentarse en el mismo orden en el que aparecen las partidas en los informes. Aquí suelen incluirse desagregaciones de partidas relevantes para entender la situación financiera de la entidad o información importante que no pueda incluirse en las cifras de los estados financieros.	Se incluye cuando sea necesaria para que los usuarios comprendan los informes, por ejemplo, los supuestos clave acerca del futuro y otras causas clave de incertidumbre en la estimación en la fecha de presentación, que tengan un riesgo significativo de ocasionar ajustes en el importe en libros de los activos y pasivos dentro del ejercicio contable siguiente.

En el siguiente video, el consultor en NIIF, Harold García, demostrará la estructura y contenido que deben tener las notas a los estados financieros. Este es un contenido exclusivo de Suscriptores Platino

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42 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 23. Estado de flujos de efectivo por el método directo y 24. Estado de flujos de efectivo por el método indirecto donde se desarrollan ejemplos sobre la aplicación de estos métodos de dicho estado. Clic aquí para acceder.  

43 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 25. Modelo de notas a los estados financieros en donde se exponen algunas recomendaciones que ayudarán a revelar los impactos sobre el estado de situación financiera preparado por los períodos comparativos 2022-2023. Cabe aclarar que estas notas tienen un carácter ilustrativo. Clic aquí para acceder.  

44 En la zona de complementos de esta publicación encontrará el archivo 26. Guía para las revelaciones en los estados financieros según el Estándar para Pymes en donde se hace un resumen sobre las revelaciones que se deben hacer respecto de las principales partidas que componen los estados financieros. Clic aquí para acceder. 

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