Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
De acuerdo con los cambios que la ley 1111 de dic de 2006 le introdujese al Estatuto Tributario Nacional, a partir del año gravable 2007 las sociedades comerciales y los demás contribuyentes del impuesto de renta que hasta el año 2006 efectuaban ajustes por inflación fiscales al costo histórico de sus activos fijos ya no tendrán que seguir aplicando dichos ajustes pues los mismos fueron totalmente derogados
(Nota: contablemente tampoco se seguirán haciendo dichos ajustes pues fueron eliminados mediante el decreto 1536 de mayo 7 de 2007 ; consulta un editorial anterior al respecto; y si quieres conocer cuales son todos les efectos que se derivan de la eliminación de los ajustes por inflación fiscales, consulta la Conferencia No.1 de nuestro paquete educativo con 14 conferencias sobre la ley 1111 de dic de 2006 “Actualízate en la Reforma Tributaria 2006”)
En su lugar, la norma contenida en el art. 280 del ET, modificado con el articulo 21 de la ley 1111 de diciembre de 2006, indica que esos contribuyentes podrán ajustar el costo de sus activos fijos, y solamente con fines fiscales, con un “reajuste fiscal”, reajuste que equivaldría al mismo índice porcentual con el que cada año llegue a ser ajustada la UVT (Unidad de Valor Tributario).
El art.280 indica lo siguiente:
"Artículo 280. Reajuste fiscal a los activos patrimoniales. Los contribuyentes podrán ajustar anualmente el costo de los bienes que tengan el carácter de activos fijos en el mismo porcentaje en que se ajusta la Unidad de Valor Tributario, salvo para las personas naturales cuando hubieren optado por el ajuste previsto en el artículo 73 de este Estatuto.
Nótese cómo esta norma nos está indicando varias cosas importantes, a saber:
1. El mencionado “reajuste fiscal” es opcional. La norma dice que “podrán” utilizarlo. En consecuencia, no es un reajuste obligatorio al estilo en que lo fueron en el pasado los ajustes por inflación fiscales. Los que lo apliquen, lo hacen para ir formándole un mayor costo fiscal a su activo fijo y de esa forma, cuando lo lleguen a vender, pueden producir una menor utilidad en la venta del activo fijo. El inconveniente de usarlo es que el costo del activo se va creciendo y por tanto, mientras el activo permanezca en el patrimonio, se inflará también el patrimonio líquido y por consiguiente la renta presuntiva. Pero su ventaja, a parte de que aumenta el costo fiscal del activo fijo para el día en que lo lleguen a vender, es que en el año en que se vaya aplicando el “reajuste fiscal”, tal reajuste solo se refleja como un mayor valor del activo pero no se debe reflejar una “contrapartida” en los ingresos de la renta fiscal del año, algo que sí sucedía cuando se hacían los ajustes por inflación fiscales (su contrapartida era en la cuenta corrección monetaria fiscal, y tal cuenta era como un ingreso fiscal que aumentaba la base del impuesto de renta)
2. El “reajuste fiscal” se aplica solamente a los “activos fijos”. Por tanto no se podría aplicar a los inventarios. Además, para cuando se posean acciones y aportes en sociedades, si son acciones que se adquieren para hacer parte permanente del patrimonio del contribuyente, la DIAN también permite que puedan ser consideradas como “activos fijos”
3. Si el contribuyente es una persona natural (obligada o no a llevar contabilidad), y aumenta el costo fiscal de sus activos fijos con el factor que se publica en la tabla contenida dentro del art.73 del ET, entonces dicho contribuyente no podría aplicar al mismo tiempo sobre sus activos fijos el mencionado “reajuste fiscal”
4. En el art.868 del ET, modificado con el art.50 de la ley 1111 de dic de 2006, se indicó la forma en que la UVT sería ajustada cada año. Allí se indicó que: “El valor de la unidad de valor tributario se reajustará anualmente en la variación del índice de precios al consumidor para ingresos medios, certificado por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, en el período comprendido entre el primero (1) de octubre del año anterior al gravable y la misma fecha del año inmediatamente anterior a éste.”
Todo lo anterior nos deja ver que, en la práctica, la norma del art.280 del ET retransmite lo mismo que ya venía contenido en el art.70 del ET y que establece lo siguiente:
ART. 70.—Ajuste al costo de los activos fijos. Los contribuyentes podrán ajustar anualmente el costo de los bienes muebles e inmuebles, que tengan el carácter de activos fijos en el porcentaje señalado en el artículo 868”
Estos “reajustes fiscales” se habían venido aplicando, entre los años 1992 y 2006, únicamente por los contribuyentes que no estuvieran sujetos a la obligación de hacer ajustes por inflación fiscales (por ejemplo: las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad; véase el ya derogado art.329 del ET) pues así se interpretaba con el parágrafo que estuvo contenido en ese artículo 70, parágrafo que fue derogado con el articulo 78 de la ley 1111 de dic de 2006. Pero a partir del 2007 lo podrán usar todos los contribuyentes del impuesto de renta.
El “reajuste fiscal” lo había venido publicando al finalizar cada año, y mediante decreto, el Ministerio de Hacienda. Pero en el 2006 lo definió la DIAN mediante resolución (ver resolución 15652 de diciembre de 2006) y así se continuará haciendo. En los años más recientes dicho reajuste era de un 6% en promedio cada año (nota: para conocer el historial de dichos reajustes fiscales, consulta el punto No.6 de nuestra herramienta gratuita: Tabla resumen de los parámetros claves en la elaboración de declaraciones tributarias y demás obligaciones formales a través de los últimos años fiscales)
Para aplicar cada año el nuevo “reajuste fiscal” que publique la DIAN, la base siempre será el costo fiscal del año inmediatamente anterior con todos sus reajustes fiscales anteriores acumulados. Es decir, y por poner un ejemplo, si durante el 2007 se compró un activo fijo en $10.000.000, y se reajuste fiscalmente con un 6%, en el año 2008 el nuevo reajustes fiscal del 2008 (supóngase un 5%), se aplicaría sobre la base de $10.600.000, lo cual daría: 10.600.000 x 5%= $530.000
En todo caso, un punto muy importante a tener presente es que si un contribuyente decide aplicar el “reajuste fiscal” a sus activos fijos depreciables (maquinarias, edificaciones, vehículos, etc), y es un contribuyente (persona natural o jurídica) obligado a llevar libros de contabilidad, en tal caso dicho “reajuste fiscal” no podría hacer parte de la base sobre la cual se calcularía anualmente su gasto fiscal por depreciación de activos fijos. Es decir, no ocurre lo mismo que sucedía con el ajuste por inflación fiscal, el cual sí hacía parte de dicha base
Lo anterior se sustenta en lo indicado en el art.68 del ET, adicionado al ET con el art.3 de la ley 1111/06 , el cual dice lo siguiente:
"Artículo 68. Costo fiscal de activos. A partir del año gravable 2007, la determinación del costo fiscal de los activos que hayan sido objeto de ajustes por inflación, se realizará con base en el costo ajustado de dichos activos a 31 de diciembre de 2006.
Cuando se trate de bienes depreciables, agotables o amortizables, la deducción o el costo por depreciación, agotamiento o amortización, se determinará sobre el costo del bien, sin incluir los ajustes a que se refieren los artículos 70, 72 y 90-2 de este Estatuto, el artículo 65 de la Ley 75 de 1986, el artículo 16 de la Ley 49 de 1990, ni los ajustes por inflación sobre dichas partidas, ni los ajustes por inflación a los mayores valores fiscales originados en diferencias entre el costo fiscal de los inmuebles y el avalúo catastral cuando este hubiere sido tomado como valor patrimonial a 31 de diciembre de 1991."
(los subrayados son nuestros)
Por consiguiente, en los años 2007 y siguientes se debe tener cuidado a la hora de calcular el gasto depreciación fiscal para que en la base del cálculo no se sumen los reajustes fiscales que se lleguen a hacer al activo fijo. Además, debe recordarse que en la parte contable no existirán los “reajustes fiscales” y por tanto en cuanto al cálculo del gasto depreciación contable el mismo se seguirá realizando de la forma tradicional.
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