Concepto 028430 de 30-09-2015

DIAN
Concepto 028430
30-09-2015

Tema: Impuesto sobre la Renta y Complementarios; Impuesto sobre la Renta para la Equidad- CREE
Descriptores: Operaciones desde Zona Franca /Sociedades Extranjeras
Fuentes Formales: Estatuto Tributario art. 12, 20, 20-1, 24; Ley 1004 de 2005 art 1; Decreto 2685 de 1999 art 394; Ley 1607 de 2012 art. 20; Decreto 3026 de 2013 art. 2, 4

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Ref.: Radicado 100025443 del 26/08/2015.

Conforme lo dispuesto en el artículo 20 del Decreto 4048 de octubre 22 de 2008, corresponde a este Despacho absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la entidad.

En el escrito de la referencia formula el siguiente interrogante: Una compañía extranjera, envía mercancías del exterior a una Zona Franca ubicada en el territorio nacional, la cual es consignada o endosada a un usuario autorizado en dicha Zona; luego son vendidas al interior del país a nombre de la empresa extranjera y cada comprador colombiano al retirar y nacionalizar la mercancía cancela los correspondientes tributos y gravámenes arancelarios; por estas operaciones la sociedad extranjera es contribuyente del impuesto sobre la renta y del impuesto sobre la renta para la equidad-CREE?

Para responder es necesario distinguir entre los efectos aduanero y el tributario, que conllevan este tipo de operaciones:

En cuanto al ámbito aduanero, en anteriores oportunidades esta dependencia se ha pronunciado sobre el tema, así por ejemplo mediante el Oficio 057088 de octubre 03 de 2014, manifestó:

"(…)

El artículo 394 del Decreto 2685 de 1999 se encuentra dentro de la Parte I de la Sección VI, Capítulo I, del Título IX que regula las Operaciones desde el Resto del Mundo con Destino a Zonas Francas Permanentes. En la norma en cita, se establece que: "La introducción a Zona Franca Permanente de bienes procedentes de otros países por parte de los usuarios no se considerará una importación, y sólo requerirá que los bienes aparezcan en el documento de transporte consignados a un usuario de la zona, o que el documento de transporte se endose a favor de uno de ellos". (las negrillas son nuestras)".

(…)

"Con respecto a las operaciones que vienen desde el resto del mundo con destino a Zonas Francas Permanentes, el Oficio No. 46114 de 2012 se pronunció sobre las operaciones que contempla el artículo 394 del Decreto 2685 de 1999 en el siguiente sentido: "… Las mercancías procedentes de cualquier país del mundo que se introduzcan a una zona franca constituye simplemente una operación contemplada en el régimen de comercio exterior, sujeta a ciertos y determinados controles por parte de la autoridad aduanera; esta operación como tal no se encuentra reglamentada ni hace parte de los procedimientos establecidos para los regímenes aduaneros …".

Así las cosas, cuando el Oficio No. 000360 del 19 de mayo de 2014 concluye que los bienes procedentes de otros países a Zona Franca Permanente no se considera importación y por lo tanto, el ingreso de dichos bienes no genera el impuesto a las ventas y sólo requerirá que los mismos aparezcan en el documento de transporte consignados o endosados a favor de un usuario de la zona franca, se está refiriendo a los los (sic) bienes procedentes de otros países, y no del territorio aduanero nacional." (Subrayado fuera de texto).

De otra parte, en cuanto a los impuestos del orden nacional hay que destacar:

De conformidad con lo establecido en el artículo 1 de la Ley 1004 de 2005, las Zonas Francas son parte del territorio nacional y únicamente para efectos aduaneros tienen una connotación de extraterritorialidad:

"ZONA FRANCA.

ARTÍCULO 1o. La Zona Franca es el área geográfica delimitada dentro del territorio nacional, en donde se desarrollan actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales, bajo una normatividad especial en materia tributaria, aduanera y de comercio exterior. Las mercancías ingresadas en estas zonas se consideran fuera del territorio aduanero nacional para efectos de los impuestos a las importaciones y a las exportaciones …

Por su parte, artículo 24 Estatuto Tributario califica los ingresos que se consideran de fuente nacional:

"INGRESOS DE FUENTE NACIONAL <Inciso 1o. modificado por el artículo 66 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto del inciso es el siguiente:> Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación. Los ingresos de fuente nacional incluyen, entre otros, los siguientes:"

Por ello, los ingresos por la venta de bienes ubicados en una Zona Franca, se consideran ingresos de fuente nacional.

Ahora bien, de conformidad con el artículo 12 del mismo Estatuto:

“ARTÍCULO 12. SOCIEDADES Y ENTIDADES SOMETIDAS AL IMPUESTO. <Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 13> Las sociedades y entidades nacionales son gravadas, tanto sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional como sobre las que se originen de fuentes fuera de Colombia.

Las sociedades y entidades extranjeras son gravadas únicamente sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional."

Y de manera concordante el artículo 20 ibídem prescribe:

"LAS SOCIEDADES Y ENTIDADES EXTRANJERAS SON CONTRIBUYENTES. <Artículo modificado por el artículo 85 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Salvo las excepciones previstas en los tratados internacionales y en el derecho interno, son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios las sociedades y entidades extranjeras de cualquier naturaleza, únicamente en relación con sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional, independientemente de que perciban dichas rentas y ganancias ocasionales directamente o a través de sucursales o establecimientos permanentes ubicados en el país.

Para tales efectos, se aplica el régimen consagrado para las sociedades anónimas nacionales, salvo cuando tenga restricciones expresas." resaltado fuera de texto.

En tal contexto, si la Sociedad extranjera desarrolla actividades en el territorio nacional, cuyos ingresos a la luz de lo señalado en el artículo 24 antes citado, son de fuente nacional y tiene un Establecimiento Permanente en el país, tributara a través de este, y si no lo tiene pero desarrolla estas actividades tributará de manera directa.

Para establecer si la sociedad extranjera y por la actividad que desarrolla, cuenta con un Establecimiento Permanente será necesario que se acuda al artículo 20-1 del Estatuto que consagra en que eventos se considera la existencia de dichos Establecimientos.

Esta disposición fue reglamentada por el Decreto 3026 de 2013 y en algunos artículos consagra:

“ARTÍCULO 2o. LUGAR FIJO DE NEGOCIOS. Para efectos del artículo 20-1 del Estatuto Tributario, se entenderá que existe un lugar fijo de negocios en Colombia a través del cual una empresa extranjera realiza toda o parte de su actividad, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) la existencia de un lugar de negocios en Colombia;
b) que dicho lugar de negocios cumpla con la condición de ser fijo, es decir, que esté ubicado en un lugar determinado y con cierto grado de permanencia; y c) que a través de dicho lugar fijo de negocios una empresa extranjera realice toda o parte de su actividad.

Se considerará, entre otras situaciones, que existe un lugar de negocios en Colombia en los términos del literal a), cuando una empresa extranjera tenga a su disposición cualquier espacio en el territorio nacional, independientemente de que este se utilice o no exclusivamente para la realización de toda o parte de la actividad de la empresa, e independientemente de que la empresa tenga o no un título legal formal que le permita ocupar dicho espacio." resaltado fuera de texto.

“ARTÍCULO 4o. TRIBUTACIÓN DE LAS PERSONAS NATURALES SIN RESIDENCIA EN COLOMBIA Y DE LAS SOCIEDADES Y ENTIDADES EXTRANJERAS. Las personas naturales sin residencia en Colombia y las sociedades y entidades extranjeras que, de conformidad con lo establecido en el artículo 20-1 del Estatuto Tributario, no tengan un establecimiento permanente en el país o una sucursal en Colombia, son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios en relación con sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional.

Las personas naturales sin residencia en Colombia y las sociedades y entidades extranjeras que, en virtud de lo establecido en el artículo 20-1 del Estatuto Tributario, tengan uno o más establecimientos permanentes en el país o una sucursal en Colombia, son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios en relación con sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional que sean atribuibles a dichos establecimientos permanentes o sucursal en Colombia, así como por las rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional que perciban directamente."

Mediante el Oficio 01088 de 16 de enero de 2015, se señaló respecto de este tema:

"… ¿Constituye establecimiento permanente conforme al artículo 20-1 del Estatuto Tributario la persona natural que actúa como apoderado en el territorio nacional de una sociedad extranjera sin domicilio en Colombia, con facultades para celebrar contratos a su nombre y desarrollar, en todo o en parte, la actividad comercial de aquella?

Sin perjuicio de lo señalado en las convenciones de doble tributación suscritas por Colombia, acorde con el artículo 20-1 del Estatuto Tributario, “se entenderá que existe establecimiento permanente en el país, cuando una persona, distinta de un agente independiente, actúe por cuenta de una empresa extranjera, y tenga o ejerza habitualmente en el territorio nacional poderes que la faculten para concluir actos o contratos que sean vinculantes para la empresa” (negrilla fuera de texto)

Asimismo, “[S]e considerará que esa empresa extranjera tiene un establecimiento permanente en el país respecto de las actividades que dicha persona realice para la empresa extranjera, a menos que las actividades de esa persona se limiten a las mencionadas en el parágrafo segundo de este artículo”, esto es, actividades de carácter exclusivamente auxiliar o preparatorio.

De modo que, siempre que la persona natural en el evento consultado reúna las condiciones previstas en la norma, constituirá establecimiento permanente para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, y las demás obligaciones que se deriven …"

En este contexto, como ya quedo señalado, dependiendo la figura empleada, si se configura Establecimiento Permanente de la Sociedad extranjera, deberá tributar conforme a este. No obstante así no se den los elementos para que este se configure, la sociedad extranjera será contribuyente del impuesto sobre la renta por las rentas provenientes de la enajenación de las mercancías en el territorio nacional.

Para mayor ilustración, se anexa el Oficio No. 011676 de abril 23 de 2015 que se refiere a las obligaciones de las sociedades extranjeras, como a las tarifas de retención aplicables a título de este impuesto.

– En cuanto al Impuesto sobre la renta para la equidad-CREE, el artículo 20 de la Ley 1607 de 2012, consagra los sujetos pasivos del mismo:

"ARTÍCULO 20. IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE). Créase, a partir del 1o de enero de 2013, el Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) como el aporte con el que contribuyen las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de los trabajadores, la generación de empleo, y la inversión social en los términos previstos en la presente ley.

También son sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta para la Equidad las sociedades y entidades extranjeras contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta por sus ingresos de fuente nacional obtenidos mediante sucursales y establecimientos permanentes. Para estos efectos, se consideran ingresos de fuente nacional los establecidos en elartículo 24 del Estatuto Tributario …."
                                                                                                 
En los anteriores términos se resuelve su consulta y de manera cordial le informa el despacho que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, ha publicado en su página de Internet www.dian.gov.co, http://www.dian.gov.co la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”- dando click en el link “Doctrina” – “Dirección de Gestión Jurídica.”

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)