Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
“En los renglones que componen la cédula de dividendos, renglones 68 a 70, consideramos que está haciendo falta incluir muchos más renglones”Tweet ThisEl 14 de julio de 2017 la DIAN publicó, para discusión pública, un proyecto de resolución a través del cual se prescribiría el nuevo formulario 210 para la declaración de renta por fracción de año gravable 2017; en este editorial destacamos otras 4 deficiencias notables de su contenido.
Por consiguiente, en esa cédula debería incluirse un renglón para dividendos y participaciones de los ejercicios 2016 o anteriores (los cuales pueden tener una parte no gravada y otra gravada), otro renglón para dividendos y participaciones del año gravable 2017 no gravados y otro renglón para dividendos y participaciones del año gravable 2017 gravados. Luego, a los ingresos por dividendos y participaciones de los ejercicios 2016 y anteriores, se les restaría más abajo la parte no gravada para que de esa forma solo la parte gravada sea la que tribute con la primera tabla del artículo 241 del ET (pues así lo quiere establecer el proyecto de decreto reglamentario ya que la propia Ley 1819 de 2016, entre sus tantas deficiencias, no dijo nada sobre ese caso; ver también la instrucción del renglón 83 del formulario).
Por su parte, a los dividendos y participaciones del año gravable 2017 no gravados se les aplicaría la tabla del artículo 242. Y a los dividendos y participaciones del año gravable 2017 gravados se les aplicará la combinación de tarifa del 35% más tabla del artículo 242 (pues así también lo quiere establecer el proyecto de decreto).
En definitiva, en la cédula de dividendos también debería incluirse adicionalmente un renglón de rentas exentas, pues si el accionista decide enviar sus dineros por dividendos o participaciones a una cuenta AFC o a un fondo voluntario de pensiones, se le debe permitir que dichos dineros sean restados como rentas exentas (ver artículos 126-1 y 126-4 del ET). O, incluso, si los dividendos o participaciones los obtuvo en países de la Comunidad Andina de Naciones (CAN; decisión 578 de 2004), dichos dividendos o participaciones deberían poder restarse al 100% como rentas exentas. Además, si sobre los dividendos y participaciones de cualquier año gravable terminó realizando aportes obligatorios a salud y pensiones, entonces también le deben permitir restar dichos aportes obligatorios como ingresos no gravados. Al mismo tiempo, si el accionista es alguien que pagó intereses en un crédito de vivienda, en ese caso la ‘cédula’ también debería permitirle restar, como una deducción, el valor de los intereses de dicho crédito (ver artículo 119 del ET).
Al respecto, en el proyecto de decreto reglamentario, y en la modificación que se realizaría al artículo 1.2.1.20.5 del DUT 1625 de octubre de 2016, se indica que en la cédula de dividendos y participaciones no tendrían cabida valores por costos y gastos, pero no se impide que en dicha cédula sí se puedan incluir ingresos no gravados, deducciones y rentas exentas.
En relación con lo que sería el manejo de la renta presuntiva, es muy delicado comprobar que en el formulario se pretenda establecer que las diferentes rentas exentas a que puede tener derecho el contribuyente, son valores que solo se podrían restar dentro de cada una de las diferentes 5 cédulas de la renta ordinaria, pero que ese mismo monto de rentas exentas que haya quedado restando dentro de las diferentes 5 cédulas no podría usarse para restárselas también a la renta presuntiva.
Lo anterior es muy arbitrario, pues si nos fijamos en lo que sucedió hasta las declaraciones de renta del año gravable 2016, allí siempre fue claro que a la renta presuntiva (cuando fuera mayor a la renta líquida ordinaria) sí se le podía afectar primero con las mismas rentas exentas con que se hubiera podido afectar la renta ordinaria (ver, por ejemplo, el formulario 210 de año gravable 2016).
Como consecuencia de lo anterior, en el nuevo formulario 210 se debería establecer que la misma cantidad de rentas exentas que se haya podido restar finalmente dentro de todas las 5 cédulas de la renta ordinaria sea el mismo valor de rentas exentas que se le podrá restar a la renta presuntiva (recordando que en algunos casos las rentas exentas se tienen que someter a límites especiales dentro de cada cédula). Por esto, el formulario debería tener una sección especial para la rente presuntiva, en la cual se informe primero el valor bruto de la renta presuntiva, luego se le reste el mismo valor de rentas exentas que se haya podido restar dentro de las 5 diferentes cédulas de la renta ordinaria, y de esa forma se llegaría a un tercer renglón que se llamaría Renta presuntiva disminuida con rentas exentas.
De esa forma, el renglón de renta presuntiva disminuida con rentas exentas es el que se utilizaría para calcular el impuesto de renta sobre renta presuntiva (renglón 80) cuando dicho renglón sea mayor al que se obtenga de tomar las rentas líquidas ordinarias ceduladas (renglón 76) y restarle las compensaciones de excesos de renta presuntiva sobre líquida de años anteriores (renglón 77).
Adicionalmente, y en relación con la instrucción hasta ahora contenida en el renglón 80 (impuesto sobre renta presuntiva), es claro que en el formulario se quiere aplicar lo que hasta ahora se tiene contemplado en el proyecto de decreto reglamentario (en lo que sería la modificación al artículo 1.2.1.20.7).
Al respecto, y tal como ya lo pusimos en evidencia en un editorial anterior, es claro que el procedimiento allí establecido (en el cual la renta presuntiva se tendría que prorratear en función de lo que represente cada una de las 5 cédulas de las rentas ordinarias dentro del total de dichas cédulas, de forma que luego a cada porción de la renta presuntiva previamente prorrateada se le aplicarían las tablas 1 y 2 que quedaron contempladas en el artículo 241 del ET y hasta la tabla del artículo 242 del ET) es un procedimiento totalmente inútil, pues no podría aplicarse en el caso en que suceda que todas y cada una de las 5 cédulas de la renta ordinaria arroje un total de renta líquida igual a cero (ya sea porque la cédula no tiene ingresos, o porque todo el ingreso se pudo restar como renta exenta, o porque la cédula arroja pérdida, etc.).
En un caso como esos, no se podría prorratear la renta presuntiva. Incluso en el ejercicio de prorrateo de la renta presuntiva que ilustraron en las instrucciones del renglón 80 de lo que sería el nuevo formulario 210 no tomaron en cuenta lo difícil que sería hacer el prorrateo incluyendo hasta la cédula de dividendos, la cual maneja una combinación de tarifa del 35% más tabla especial, y por eso el ejercicio lo hicieron solo con las otras cuatro cédulas.
Es por lo anterior que, en realidad, en el proyecto de decreto reglamentario simplemente se debería establecer que a la renta presuntiva disminuida con rentas exentas (cuando sea mayor al resultado de las rentas ordinarias ceduladas y disminuidas con compensaciones) siempre se le deberá aplicar la tabla No. 1 del artículo 241 del ET.
Sumado a esto, es claro que todo este desgaste en el proceso de reglamentar cómo se calcularía el impuesto sobre la renta presuntiva, se origina justamente por el hecho de que los congresistas, al momento de modificar el artículo 241 del ET, no incluyeron un texto que aclarara cuál de las dos tablas que allí quedaron incluidas sería la que se aplicaría a la renta presuntiva.
Es muy interesante observar que en el renglón 84 (impuesto sobre rentas gravables), se está incluyendo una instrucción que ni siquiera está contemplada hasta ahora en el proyecto de decreto reglamentario.
Sucede que allí se está indicando que el valor de las rentas gravables especiales del renglón 76 (por activos omitidos o pasivos inexistentes) terminaría siendo gravada con la tabla No. 2 del artículo 241 del ET (es decir, justo la tabla más gravosa).
Por tanto, si así es como finalmente quieren que queden gravadas las rentas líquidas especiales por activos omitidos o pasivos inexistentes (y todo por causa de que el artículo 241 del ET no especificó cuál tabla se aplicaría en un caso como esos), dicha instrucción también debe quedar expresamente contemplada en el decreto reglamentario.
En la página 9 del PDF del nuevo formulario 220 se incluyen las instrucciones sobre la forma en que se podrían tomar las pérdidas líquidas de años anteriores al 2017 y tratarlas a manera de compensación solo dentro de dos tipos de cédulas (la cédula de rentas de capital y la cédula de rentas no laborales).
Al respecto, es claro que allí solo se estaría reproduciendo y hasta ejemplificando lo que sería la instrucción del parágrafo transitorio del artículo 330 del ET y la nueva versión del artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de octubre de 2016, el cual también sería modificado (según consta en el proyecto de decreto reglamentario publicado en junio 1 de 2017).
Con motivo de lo antes dicho, es muy extraño que si las pérdidas fiscales de los años 2016 y anteriores también se podrán compensar en un ejercicio 2017 o siguientes (al menos en las cédulas de capital y en las cédulas de rentas no laborales), lo que al final termina sucediendo es que el formulario para fracción de año 2017, en los renglones que componen las cédulas de rentas de capital (renglones 45 a 56) y la cédula de rentas no laborales (renglones 57 a 67), no está incluyendo los respectivos renglones en los cuales se puedan realizar dichas compensaciones de pérdidas de años anteriores.
Por lo anterior, es claro que al formulario sí le faltaría agregar esos renglones de compensaciones de pérdidas fiscales de años anteriores dentro de dichas cédulas.
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