Oficio 197 de 21-09-2005

Registro contable de ingresos obtenidos por sociedad constructora en comercialización de inmuebles.

OFCTCP / 0197 /2005
Bogotá D. C., 21 de septiembre de 2005

Señor(a):
LUIS ENRIQUE CASTRO ROJAS
Carrera 66 N° 168 A – 35, int 5, apto. 101
Bogotá D.C.

Ref.: Consulta de fecha 25 de enero de 2004
Radicación: 0022

En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 002 de 2005 expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual se plantea:

PREGUNTA (Textual):

“SOLICITO DE MANERA RESPETUOSA A ESE DESPACHO ATENDER LA SIGUIENTE DUDA CONCEPTUAL QUE SURGE DE REGISTRAR EN LA CONTABILIDAD DE MANERA CORRECTA LOS INGRESOS OBTENIDOS POR UNA SOCIEDAD CONSTRUCTORA EN LA ENAJENACIÓN DE LOS INMUEBLES CONSTRUIDOS; AL CIERRE DE DEL EJERCICIO ECONÓMICO DEL 2004 LA SOCIEDAD RECONOCIÓ COMO INGRESO EL VALOR DE LOS INMUEBLES QUE SE ENCONTRABAN CON LA ESCRITURA PÚBLICA DEBIDAMENTE SUSCRITA POR LOS INTERESADOS, PERO AL SOLICITAR EL CERTIFICADO EXPEDIDO POR LA OFICINA DE REGISTRO DE INSTRUMENTOS PÚBLICOS, ESTOS INMUEBLES FIGURAN A NOMBRE DE LA CONSTRUCTORA, VALE DECIR QUE NO SE REGISTRÓ LA TRADICIÓN DEL INMUEBLE AL CIERRE DEL EJERCICIO CONTABLE. AHORA BIEN, LOS BALANCES DE LA SOCIEDAD DEBEN SER CERTIFICADOS LO QUE IMPLICA AFIRMAS QUE SE HAN VERIFICADO LAS AFIRMACIONES CONTENIDAS EN LOS ESTADOS FINANCIEROS Y QUE LOS HECHOS ECONÓMICOS HAN SIDO CORRECTAMENTE CLASIFICADOS, DESCRITOS Y REVELADOS. EN ESTE ORDEN DE IDEAS ES CONVENIENTE QUE SE IDENTIFIQUE EL MOMENTO OPORTUNO Y EL DOCUMENTO SOPORTE QUE ESTABLEZCA LA REALIZACIÓN DEL INGRESO DE ACUERDO CON LOS ARTÍCULOS 97 Y 98 DE DEL DR 2649/93 PARA QUE ESTOS ESTADOS FINANCIEROS IDENTIFIQUEN DE MANERA NEUTRAL LA REALIDAD ECONÓMICA FINANCIERA Y JURÍDICA DE LAS OPERACIONES MERCANTILES.

RESPUESTA:

Es claro que, desde el punto de vista estrictamente legal, la venta o cualquier otro negocio traslaticio de dominio que se efectúe sobre inmuebles, sin importar la calidad o actividad a la cual se dediquen las partes contratantes, debe elevarse a escritura pública y este instrumento debe luego someterse al registro de la oficina del ramo, requisito “sine qua non” para perfeccionar la tradición del inmueble.

Sobre el particular es necesario tener en cuenta lo establecido en el artículo 749 del Código Civil, conforme al cual:

“ARTICULO 749. SOLEMNIDADES PARA LA ENAJENACIÓN. Si la ley exige solemnidades especiales para la enajenación, no se transfiere el dominio sin ellas.” (Los resaltados no hacen parte del texto original)

Añade el Artículo 756 del mismo Código:

“ARTICULO 756. TRADICIÓN DE BIENES INMUEBLES. Se efectuará la tradición del dominio de los bienes raíces por la inscripción del título en la oficina de registro de instrumentos públicos.

De la misma manera se efectuará la tradición de los derechos de usufructo o de uso, constituidos en bienes raíces, y de los de habitación o hipoteca.” (Los resaltados no hacen parte del texto original)

Se colige de las disposiciones precedentes que la ausencia del registro de la escritura de venta de un inmueble tiene como consecuencia que la tradición jurídica del inmueble no se concreta, lo que significa importantes riesgos e inconvenientes legales para comprador y vendedor.

Es igualmente pertinente señalar que el Artículo 1880 del Código Civil establece las obligaciones a cargo del vendedor en los siguientes términos:

“ART. 1880.-Las obligaciones del vendedor se reducen en general a dos: la entrega o tradición, y el saneamiento de la cosa vendida.

La tradición se sujetará a las reglas dadas en el título VI del libro II.” (Los resaltados no hacen parte del texto original)

Fluye de lo expuesto que al vendedor de bienes inmuebles corresponde asegurarse de que se concrete la tradición del bien mediante la inscripción del correspondiente título en la oficina competente, obligación que en el caso de las empresas dedicadas a la construcción requiere de mayor atención, de un lado, por tratarse de empresas con el conocimiento y experiencia necesarios para conocer los riesgos e inconvenientes que pueden suscitarse por la omisión del registro, y del otro, porque los compradores de sus bienes y sus transacciones se hallan cobijados, además, por las disposiciones generales de protección al consumidor y por las especiales que prohíjan la adquisición de vivienda.

Pese a lo anterior, desde el punto de vista de la contabilidad, si bien es innegable la importancia jurídica de someter a registro la escritura de venta de los inmuebles, esta formalidad debe analizarse en el marco del principio de la Esencia Sobre Forma que se regula en el Artículo 11 del Decreto 2649 de 1993, en los siguientes términos:

“ARTICULO 11. ESENCIA SOBRE FORMA. Los recursos y hechos económicos deben ser reconocidos y revelados de acuerdo con su esencia o realidad económica y no únicamente en su forma legal.

Cuando en virtud de una norma superior, los hechos económicos no puedan ser reconocidos de acuerdo con su esencia, en notas a los estados financieros se debe indicar el efecto ocasionado por el cumplimiento de aquella disposición sobre la situación financiera y los resultados del ejercicio.” (Los resaltados no hacen parte del texto original)

En efecto; dado que en la escritura pública se han instrumentado las obligaciones adquiridas por las partes así como las condiciones del negocio y que sobre estas y aquellas se ha expresado la voluntad manifiesta de los intervinientes en el sentido de aceptarlas, la esencia del hecho económico de la venta aparece con claridad aun cuando no se ha completado la formalidad del registro, sin que con ello se pretenda desconocer su relevancia jurídica. Fluye de este aserto que la escritura pública habrá de servir de soporte para el registro de la venta en la fecha en que ese instrumento se formalizó en la notaría.

Sobre el articular, la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo con ponencia del Dr. Jaime Abella Zárate, en sentencia del 1° de noviembre de 1991, relativa a la demanda de Malterías Unidas S.A. contra La Nación Impuesto (Renta), falló.

“La Sala tiene en cuenta que la finalidad primordial de la contabilidad, según los términos usados por el Código de Comercio, es la de suministrar una historia clara, completa y fidedigna de los negocios del comerciante. Pero por «negocio» ha de entenderse no sólo el que se realice y perfeccione con todos los requisitos legales como es lo ideal, sino que también deben quedar registrados los que se ejecutan en realidad mediante traslación de bienes y dinero, así sea sin ceñirse a la formalidad propia del respectivo contrato o figura jurídica a que correspondan. La contabilidad no puede limitarse a registrar solamente los negocios jurídicamente perfectos, pues si así fuera, el contador seria una especie de censor jurídico, calidad ésta que en parte alguna se le ha asignado; además tal exigencia se traduciría en la imposibilidad de consignar las operaciones que en ocasiones una empresa realiza injurídicamente, es decir, inclusive en contra de una clara prohibición legal y no por ello puede dejar de registrarse en la contabilidad, obviamente sin perjuicio de la responsabilidad que les cabe a los administradores.”

Así las cosas, las ventas de inmuebles elevadas a escritura pública no sometida aun a registro pueden registrarse contablemente como hechos económicos, situación que se enmarca en lo previsto en el Artículo 97 del citado Decreto 2649, en el sentido de que el “ingreso –aquel proveniente de la venta- se entiende realizado y, por tanto, debe ser reconocido en las cuentas de resultados, cuando se ha devengado y convertido o sea razonablemente convertible en efectivo.”. Además, no cabe duda de que “se ha hecho lo necesario para hacerse acreedor al ingreso” y por ende se habría devengado.

A este respecto conviene puntualizar que para el reconocimiento del ingreso se debe dar cumplimiento a lo previsto en el Artículo 98 del mismo Decreto 2649, disposición que señala:

“ARTICULO 98. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS POR LA VENTA DE BIENES. Para que pueda reconocerse en las cuentas de resultados un ingreso generado por la venta de bienes se requiere que:

1. La venta constituya una operación de intercambio definitivo.

2. El vendedor haya transferido al comprador los riesgos y beneficios esencialmente identificados con la propiedad y posesión del bien, y no retenga facultades de administración o restricción del uso o aprovechamiento del mismo.

3. No exista incertidumbre sobre el valor de la contraprestación originada en la venta y que se conozca y registre el costo que ha de implicar la venta para el vendedor.

4. Se constituya una adecuada provisión para los costos o recargos que deba sufragar el vendedor a fin de recaudar el valor de la venta, con base en estimaciones definidas y razonables.

5. Se constituya una adecuada provisión para las probables devoluciones de mercancías o reclamos de garantías, con base en pronósticos definidos y razonables.

6. Si el recaudo del valor de la venta es incierto y no es posible estimar razonablemente las pérdidas en cobro, la utilidad bruta correspondiente se difiera para reconocerla como ingreso en la medida en que se recauden los instalamentos respectivos.” (Los resaltados no hacen parte del texto original)

La norma analizada implica que para el reconocimiento de ingresos por venta de bienes deban cumplirse la totalidad de los requisitos allí previstos, lo que en el caso en comento se logra en tanto las condiciones del negocio plasmadas en la respectiva escritura pública conlleven el lleno de los precitados requisitos,

En este aspecto merece especial hincapié lo tocante a que, a falta de haberse concretado la tradición del dominio sobre el inmueble con el registro del título de venta, en la escritura se debe dar clara cuenta de que el vendedor ha dispuesto lo necesario para ceñirse al requerimiento previsto en el numeral 2° del Artículo 98 precitado; es decir, que ha “transferido al comprador los riesgos y beneficios esencialmente identificados con la propiedad y posesión del bien, y no retenga facultades de administración o restricción del uso o aprovechamiento del mismo”

En este orden de ideas, el reconocimiento del ingreso obtenido con base en la venta no registrada de inmuebles, puede ser reconocido contablemente como ingreso por la entidad constructora en desarrollo del Principio de Revelación Plena previsto en el Artículo 15 del Decreto 2649 en los siguientes términos:

“ARTICULO 15. REVELACIÓN PLENA. El ente económico debe informar en forma completa, aunque resumida, todo aquello que sea necesario para comprender y evaluar correctamente su situación financiera, los cambios que ésta hubiere experimentado, los cambios en el patrimonio, el resultado de sus operaciones y su capacidad para generar flujos futuros de efectivo.

La norma de revelación plena se satisface a través de los estados financieros de propósito general, de las notas a los estados financieros, de información suplementaria y de otros informes, tales como el informe de los administradores sobre la situación económica y financiera del ente y sobre lo adecuado de su control interno.

También contribuyen a ese propósito los dictámenes o informes emitidos por personas legalmente habilitadas para ello que hubieren examinado la información con sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas.”

Finalmente, es importante señalar que dada la importancia de las consecuencias jurídicas que pueden surgir como resultado de no proceder oportunamente con el registro de la escritura pública de venta y los eventuales riesgos que de ello emanan, en las notas a los estados financieros deben dejarse las informaciones, aclaraciones y explicaciones a que pueda haber lugar. De igual manera, el dictamen del revisor fiscal deberá pronunciarse sobre el particular y hacer las recomendaciones conducentes.

En este orden de ideas, en los términos anteriores se absuelve la consulta presentada, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante, que su texto fue debatido y aprobado en sesión del 4 de septiembre de 2004 y que los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, su contenido no compromete la responsabilidad de este organismo, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra él no procede recurso alguno.

Cordialmente,

HAROLD ÁLVAREZ ÁLVAREZ
Presidente

HAA/grb