Oficio 99610 de 04-12-2007

Oficio 099610
04-12-2007

DIAN

Tema: Iva
Descriptor: Importaciones desde zonas francas, se causa el gravamen no descontable para el usuario.

***

Señor
LUIS FERNANDO GONZALEZ USUGA
Sabaneta (Antioquía)

Tema: Iva
Descriptores: Importaciones desde zonas francas.

Solicita reconsideración de los Conceptos 100453 del 28 de noviembre de 2006 y 038891 de 25 de mayo de 2007, por cuanto considera que en las ventas por parte de usuarios industriales de zona franca a empresas ubicadas en el resto del territorio aduanero nacional, proceden los impuestos descontables por los servicios gravados en que incurrió el usuario industrial en la producción de los bienes.

Sea lo primero manifestar que el despacho es competente, conforme con lo dispuesto en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 y el artículo 10 de la resolución 1618 de 2006, para resolver en sentido general y abstracto las consultas que se formulen por escrito en relación con los impuestos que administra la U.A. E. Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante los oficios de la referencia señaló el Despacho que en la importación de bienes desde zona franca al resto del territorio aduanero nacional, se causa el IVA al momento de la importación en cabeza del importador, de tal manera que el usuario industrial debe facturar sin IVA y por lo tanto no proceden impuestos descontables para el usuario.

El artículo 4o de la Ley 1004 de 2005, en los numerales 2 y 3, otorga facultades al Gobierno Nacional para reglamentar la Ley con el fin de establecer los controles para evitar que los bienes almacenados o producidos en zona franca ingresen al territorio aduanero nacional sin el cumplimiento de las disposiciones legales, y determinar las condiciones mediante las cuales los bienes fabricados o almacenados en la zona puedan ingresar temporalmente al territorio nacional. La introdución definitiva de estos bienes al territorio aduanero nacional se considera como una importación ordinaria.

De conformidad con el artículo 396 del Decreto 383 de 2007, se considera exportación definitiva para efectos de los beneficios previstos en el Estatuto Tributario, la introducción a Zona Franca Permanente desde el Territorio Aduanero Nacional, de materias primas, partes, insumos y bienes terminados nacionales o en libre disposición, necesarios para el normal desarrollo de su objeto social a favor del usuario operador o industrial de bienes y servicios, siempre y cuando dicha mercancía sea efectivamente recibida por ellos. De manera acorde el literal f) del artículo 481 del Estatuto Tributario, establece que la venta de los bienes citados desde el territorio aduanero nacional a los usuarios industriales de bienes o servicios o la venta entre estos, es exenta del IVA. Las exportaciones temporales a zona franca para someter el bien a un proceso de perfeccionamiento por un usuario no otorgan los beneficios previstos para las exportaciones definitivas. Tampoco se considera exportación el envío de bienes a favor de un usuario comercial.

La introducción de bienes procedentes de otros países a Zona Franca Permanente, no se considera importación acorde con lo señalado por el artículo 394 del Decreto 2685 de 1999.

Por otra parte, es considerada exportación, la venta y salida a mercados externos de bienes producidos, transformados, elaborados en zona franca para efectos de la exención contenida en los artículos 479, y literal a) del artículo 481 del Estatuto Tributario.

De esta manera, es exenta de IVA la venta de bienes desde el territorio aduanero nacional a zona franca, y no causa impuesto la introducción de bienes a zona franca desde el exterior en cuanto se cumplan las condiciones legales. A su vez la exportación a mercados externos se trata también como exenta con derecho a devolución por parte del usuario que realiza la operación.

Constituye hecho generador del IVA, según el literal c) del artículo 420 del Estatuto Tributario, la importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente.

Así tenemos que la importación de bienes desde zona franca al resto del territorio nacional constituye una importación territorio nacional constituye una importación ordinaria en los términos del artículo 399 del Decreto 383 de 2007.

Por su parte, el artículo 400 del mismo Decreto, referente a la liquidación de tributos aduaneros, dispone:

"Liquidación de Tributos Aduaneros. Cuando se importen al resto del Territorio Aduanero Nacional, mercancías fabricadas, producidas, reparadas, reacondicionadas o reconstruidas en Zona Franca, los derechos de aduana se liquidaran y pagarán sobre el valor en aduana de las mercancías importadas, en el estado que presenten al momento de la valoración, deduciendo del mismo el valor agregado nacional y/o valor de los bienes nacionalizados que se les haya incorporado en Zona Franca. El gravamen arancelario aplicable corresponde a la subpartida del producto final.

Las mercancías de origen extranjero almacenadas en Zona Franca serán valoradas considerando el estado que presenten al momento de la valoración. El gravamen arancelario aplicable corresponde al de la subpartida de la mercancía que se esté importando.

El valor en aduana de las mercancías importadas se determinará de conformidad con las reglas establecidas en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y normas reglamentarias.

Cuando en la producción, elaboración o transformación, reparación, reacondicionamiento o reconstrucción del bien final se hubieren incorporado materias primas o insumos que se encuentren incluidos en el Sistema Andino de Franjas de Precios, deberá liquidarse el gravamen arancelario correspondiente a las subpartidas arancelarias de las materias primas o insumos extranjeros que participen en su fabricación.

Parágrafo. El impuesto sobre las ventas se liquidará, en ambos casos en la forma prevista en el artículo 459 del Estatuto Tributario".

El artículo 402 ibídem, para efectos de liquidación de tributos aduaneros en importación desde zona franca al resto del territorio aduanero nacional solo grava los bienes e insumos de origen extranjero, excluye de la base el valor agregado nacional como es la mano de obra, costos y gastos nacionales en que se incurra en la producción del bien, así como los insumos nacionales y extranjeros que se encuentren en libre disposición en el resto del Territorio Aduanero Nacional, que se introduzcan temporal o definitivamente a zona franca.

De esta manera, la norma es clara al señalar que los costos y gastos nacionales incluida la mano de obra, se consideran como valor agregado nacional que se excluyen de la base gravable para liquidar el IVA en la importación de mercancías al resto del territorio nacional desde zona franca.

En conclusión, para este despacho es determinante señalar los fundamentos que nos llevan a afirmar que en las ventas por parte de usuarios industriales de zona franca a empresas ubicadas en el resto del territorio aduanero nacional, no proceden los impuestos descontables para el usuario industrial:

1. Pretender otorgarle el tratamiento y los efectos fiscales propios de las exportaciones o de las ventas exentas a operaciones (Ventas desde zona franca por usuario industrial a adquirentes en el territorio nacional) que la Ley no ha calificado o consagrado expresamente como tal, no es viable constitucional ni legalmente, como quiera que no es factible crear exenciones por vía de interpretación analógica o extensiva de la norma. Constituye principio general que las exenciones requieren en todos los casos de expresa consagración legal.

2. El usuario industrial que vende desde zona franca debe expedir factura sin liquidar el IVA al adquirente del territorio aduanero nacional, y en consecuencia este último es responsable del impuesto al momento en que efectúe la importación de conformidad con lo previsto en el lit. d) del artículo 437 del Estatuto Tributario. Aquél no tiene derecho a impuestos descontables a la luz del artículo 485 del Estatuto Tributario, por los costos y gastos nacionales, en virtud de que se trata de una operación gravada pero en cabeza o a cargo del adquirente-importador y no del vendedor.

A su vez el artículo 488 ibídem, sólo otorga derecho a impuesto descontable sobre las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a operaciones gravadas, aspecto sobre el que se reitera, en el sentido que por disposición legal los costos y gastos nacionales no hacen parte de la base gravable en la importación en este caso, y por otra parte no constituye una operación gravada para el vendedor, sino para el importador.

3. En las ventas de bienes desde zona franca por parte de usuarios industriales a adquirentes en el resto del territorio aduanero nacional, además de tratarse como una importación ordinaria, se causa el IVA en el momento en la nacionalización (Literal d) Artículo 429 del E.T.), sobre el agregado de origen extranjero, excluyendo de dicha base los costos y gastos nacionales. En consecuencia, pretender solicitar impuestos descontables por parte del usuario industrial que no ha generado ni pagado el impuesto, riñe con lo previsto en el artículo 485 y siguientes del Estatuto Tributario.

Por último, y sobre la hipótesis de que el usuario fuera responsable en la operación, un criterio como el propuesto por el consultante rompe el esquema del valor agregado, porque habilita al usuario a solicitar un impuesto descontable pleno pagado en servicios gravados contra un impuesto inexistente o no generado, como quiera que la base gravable solo esta constituida por el componente extranjero y no el nacional.

En los términos señalados, se reitera lo expuesto en los oficios 0100453 de 2006 y 038891 de 2007.

Cordialmente,

CAMILO ANDRÉS RODRÍGUEZ VARGAS
Jefe Oficina Jurídica