Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO 034897 – 012
2010 MAYO 18
Bogotá D.C.
Ref: Consulta tributaria radicado número 18588 de 05/03/2010
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 de 2009, este despacho es competente para absolver en sentido general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
TEMA Impuesto sobre la renta y complementarios
DESCRIPTORES BENEFICIO NETO EXENTO DEL IMPUESTO
SOBRE LA RENTA
FUENTES Artículos 19, 358, del Estatuto Tributario, artículos
FORMALES 8 y 18 del Decreto 4400 de 2004.
PROBLEMA JURIDICO:
De acuerdo con lo establecido en el artículo 18 del Decreto 4400 de 2004, cuál es el año gravable en el que debe adicionarse como ingreso gravable el excedente o beneficio neto obtenido por un contribuyente del régimen tributario especial, que no cumple con los requisitos establecidos para su exención?
TESIS JURIDICA:
El beneficio neto o excedente obtenido por las entidades que pertenecen al régimen tributario especial, que con ocasión de un proceso de auditoría se detecte que no tiene el carácter de exento y que fue ejecutado en diferentes periodos gravables, se adicionará como ingreso gravable en la declaración del impuesto sobre la renta del periodo en que la administración detecte la no procedencia del beneficio.
INTERPRETACION JURIDICA:
El artículo 356 del Estatuto Tributario establece:
“/…Los contribuyentes a que se refiere el artículo 19, están sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del veinte por ciento (20%)…/”’
El legislador determinó mediante el artículo 358 del Estatuto Tributario los requisitos que debe cumplir el beneficio neto o excedente para que goce de la calidad de exento:
«/…El beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo anterior, tendrá el carácter de exento cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquél en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen dicho objeto social.
El beneficio neto o excedente generado en la no procedencia de los egresos, no será objeto del beneficio de que trata este artículo.
La parte del beneficio neto o excedente que no se invierta en los programas que desarrollen su objeto social, tendrá el carácter de gravable en el año en que esto ocurra…/”
Por su parte, el Decreto 4400 de 2004 que reglamentó el artículo 19 y el Título VI, Libro I del Estatuto Tributario, precisó en el artículo 8 que el beneficio neto o execedente estará exento del impuesto sobre la renta cuando «…b) se destine y ejecute dentro del año siguiente al de su obtención, o dentro de los plazos adicionales establecidos por la asamblea general o máximo órgano directivo que haga sus veces, a una o varias de las actividades descritas en el literal anterior, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad …»
De acuerdo con la normatividad transcrita, es evidente que la calidad de exento del beneficio neto está condicionada a que la entidad lo destine y ejecute directa o indirectamente a programas que desarrollen su objeto social en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo o dentro de los plazos adicionales que establezca el máximo órgano directivo de la entidad. Como lo indicó anteriormente el Despacho:
«Desde esta perspectiva anota el tratadista Juan Carlos Jaramillo Díaz, en su obra «Entidades sin Animo de Lucro – Características y aplicaciones del Régimen Tributario» (Bogotá, Legis S. A., 4a edición, 2007, págs. 245-246):
El Estado, al establecer una política de beneficios tributarios a las organizaciones sin fines de lucro, está colocando al sujeto o a la actividad destinataria de la misma en una situación de privilegio con fines esencialmente extra fiscales, los cuales se traducen en las expresiones de interés público, beneficio público y de bienestar de la comunidad. La posibilidad para colocar a la organización en una situación de privilegio se da en función de que los excedentes por ellas generados se destinen a la realización de dichos objetivos que constituyen la razón de ser de las entidades.
…En otros términos los beneficios se entienden como el monto de ingresos tributarios que el Estado tendría derecho a recibir, pero que deja de percibir por la operancia o aplicación de ventajas de carácter tributario concedidas por leyes o normas diferentes a la del presupuesto mismo para el logro de los fines estatales.
Para el caso que nos ocupa, los ingresos tributarios que normalmente pertenecen al Estado, pero que los deja de percibir, se dejan en poder de las organizaciones sin fines de lucro bajo el supuesto de que estas emplearán tales recursos en las actividades de beneficio a la comunidad y como una forma de coadyuvar el logro de las políticas económicas y sociales del Estado…» Concepto 106689 deDic 28/07
En este contexto, la legislación tributaria considera que si estas entidades no cumplen con la finalidad prevista, debe haber una consecuencia y en tal medida el beneficio neto que inicialmente fue tratado como exento deberá dejar de tener tal consideración y en consecuencia tratarse como ingreso gravado. Por ello el señalado Decreto 4400 de 2004 consagró en el artículo 18:
«/…A los contribuyentes del régimen tributario especial les son aplicables las normas de procedimiento y sanción establecidas en el Estatuto Tributario.
Si la Administración de Impuestos, con ocasión‘ de un proceso de auditoría, encuentra que el beneficio neto o excedente no cumple los requisitos aquí establecidos para su exención y este fue ejecutado en diferentes períodos gravables, será adicionado como ingreso gravable en el año que la Administración lo detecte. Igual procedimiento se seguirá en el caso que se establezca que el contribuyente debe tributar conforme al régimen tributario ordinario…/»
Como se observa, este artículo establece una consecuencia en el caso en que la entidad que goza de tratamiento preferencial en el impuesto sobre la renta, no cumpla con los presupuestos legales que la hacen acreedora al mismo, por ello, se reitera, el beneficio neto exento en determinado periodo fiscal, dejará de tener tal condición y se considerará como ingreso gravable. Esta consideración de ingreso gravable se hará en el año en que la Administración detecte el hecho, el cual bien puede ser diferente al período en que se generó o en el que debió ejecutarse el beneficio neto.
Es importante señalar que en este evento el beneficio neto o excedente se trata como exento en el periodo gravable de su obtención, pero dicho tratamiento está condicionado a una destinación y ejecución que se realiza en el o en los periodo(s) gravable(s) siguiente(s) a su obtención, lo cual conlleva a que por lógica elemental si no se cumple la condición se debe adicionar en el periodo en que se detecte, de lo contrario no podría hacerse efectiva la finalidad de la Ley y su control correspondiente por parte de la autoridad tributaria.
En consecuencia el beneficio neto o excedente que en principio gozó de la exención, se adicionará corno ingreso gravable a la declaración del impuesto sobre la renta, del periodo gravable que está siendo objeto de investigación y en el cual la Administración en ejercicio de sus facultades de fiscalización detecto la no procedencia de la exención.
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Atentamente,
CAMILO ANDRÉS RODRIGUEZ VARGAS
Director de Gestión Jurídica
Fundada en el año 2000 con la misión de “elevar el nivel profesional del Contador Público”
