Circular 00078 de 15/09/2006

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ASUNTO : Divulgación de jurisprudencia.

Con el propósito de divulgar el contenido de las sentencias proferidas por las Altas Cortes que revisten particular importancia para las áreas técnicas, a continuación se transcriben los apartes destacados de las consideraciones jurisprudenciales, así como la parte resolutiva de los siguientes pronunciamientos.

Es de anotar que estos son los extractos relevantes de los fallos comentados; el texto completo se encuentra disponible en intranet, pestaña normatividad, enlace jurisprudencia.

Los cargos del demandante, se concretan en afirmar que el aparte demandado vulnera el principio de tipicidad consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política toda vez que la sanción contenida en la norma se aplica a otras infracciones no determinadas en los literales que lo anteceden. Considera que el literal acusado no contempló la infracción a la cual se aplica la sanción y a las cuales les correspondería la sanción cuestionada.

La Honorable Corte Constitucional, declaró exequible el literal aa) del artículo 3º. Del Decreto Ley 1092 de 1996 modificado por el artículo 1º del Decreto 1074 de 1999 por los cargos analizados, con fundamento – entre otros en los siguientes argumentos:

“….procederá ahora la Corte a determinar si de acuerdo con los cargos formulados contra el literal aa) del artículo 1 del Decreto Ley 1074 de 1999 se vulnera el principio de tipicidad (artículo 29 C.P.) al establecer una remisión a las infracciones “derivadas de la violación de las normas que conforman el Régimen Cambiario, y que se refieran a operaciones de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”. Obsérvese que la norma acusada determina los elementos que definen la infracción cambiaria y la sanción asociada a ésta, por lo cual no es viable afirmar que es una autoridad diferente al legislador a quién le corresponde establecer la infracción o la sanción. Se insiste, las facultades radicadas en cabeza de la Junta del Banco de la República y del gobierno nacional apuntan a precisar el contenido de los deberes y obligaciones predefinidos por el legislador.

Bajo el anterior entendido, cabe resaltar que el literal acusado establece que la sanción en él prevista (10 salarios mínimos) se aplicará a las infracciones derivadas del incumplimiento del régimen cambiario en cuanto las mismas se refieran a operaciones de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Anteriormente se vio que el artículo 3 del Decreto 2116 de 1992 establece cuáles son las operaciones cuyo control y vigilancia fueron encomendadas a la DIAN (importación y exportación de bienes y servicios, gastos asociados a las operaciones de comercio exterior y financiación de importaciones y exportaciones). Nótese como el legislador de manera previa y general dispuso los elementos de lo que configura una infracción cambiaria, concepto éste que se llena de sentido a partir de la expedición de normas que efectúen autoridades diferentes al legislador, a través de las cuales se detalle la forma de cumplir con los deberes, obligaciones y prohibiciones contenidos en la ley. En este contexto, no puede predicarse de la norma acusada que la misma faculta a la autoridad sancionadora para imponer frente a cualquier conducta una sanción por considerarla infracción cambiaria, y de esta manera desconocer el principio de tipicidad. El legislador en la norma acusada ha definido las infracciones sujetas a la sanción de diez salarios mínimos, haciendo uso de la remisión normativa, técnica ésta que como anteriormente fue analizada no es per se inconstitucional.

Así, en criterio de la Corte, el legislador extraordinario en el literal aa) determinó los elementos básicos de lo que constituye infracción cambiaria para efectos de la sanción allí prevista, a saber:

(i) La conducta sancionable (infracción cambiaria) es la que se sigue de la violación de normas que conforman el régimen de cambios, en concordancia con el artículo 2 del mismo decreto.

(ii) El sujeto activo de la infracción corresponde, como es obvio, al obligado a cumplir con el precepto cambiario.

(iii) La infracción cambiaria así descrita, sancionable con multa de diez salarios, no debe encajarse en ninguna de las descripciones contenidas en los literales a) a z) del artículo 3 del Decreto Ley 1092 de 1996.

(iv) La infracción cambiaria debe estar referida a normas que establecen las operaciones cambiaras competencia de la DIAN;

(v) La sanción aplicable es de diez salarios mínimos.

(vi) En armonía con el inciso inicial del artículo 3, del cual hace parte el literal acusado, la DIAN es la autoridad encargada de imponer la referida sanción.

Con base en la definición de los elementos esenciales de lo que constituye una infracción cambiaria – antes expuestos-, estima la Corte que la remisión efectuada por el legislador respeta la Constitución, pues él mismo estableció en criterio de esta Corporación un marco preciso, en el cual no cabe incluir todo tipo de conductas para denominarlas infracciones cambiarias y así proceder a imponer la sanción de diez salarios mínimos.

CONCLUSION

El literal aa) del artículo 1 del Decreto Ley 1074 de 1999 no vulnera el principio de tipicidad, al no establecer él mismo las conductas que constituyen la infracción cambiaria sujeta a la sanción prevista en dicho literal. Este literal remite a otros cuerpos jurídicos, que contienen descripciones previas, precisas y claras de las conductas sancionables por constituir una infracción cambiaria que se refiere al ámbito de operaciones de la DIAN.

Los cargos del demandante, se concretan en afirmar que las operaciones financieras que se desarrollen con los recursos de los fondos de pensiones obligatorios o voluntarios, están exentos del GMF hasta el pago al pensionado, afiliado o beneficiario, según el caso. Por lo que el pago en forma de retiro de los aportes, que el fondo de pensiones haga a sus afiliados, pensionados o beneficiarios no causa el GMF.

Señala que el reglamento acusado vulnera las normas en mención, pues desconoce que el retiro de aportes es una forma de pago que hace el fondo de pensiones al trabajador, y que según el artículo 879 del Estatuto Tributario, las operaciones financieras con recursos de carteras colectivas están exentas hasta el pago al pensionado.

El honorable Consejo de Estado declaró la nulidad del artículo 2 del Decreto 449 de 2003, entre otras, con las siguiente consideraciones:

” Pues bien, a pesar de que conforme al artículo 871 [4 y 7] del Estatuto Tributario, el traslado, cesión a cualquier título y retiro de recursos sobre carteras colectivas por parte del beneficiario o fideicomitente, se encuentran, en general, gravados con el GMF, por voluntad del legislador (artículo 879 [10] ibídem), están exentas del tributo, entre otras operaciones financieras, las realizadas con recursos del sistema general de pensiones (Ley 100 de 1993) y de los fondos de pensiones del Decreto 2513 de 1987, que son carteras colectivas, hasta el pago al pensionado, afiliado o beneficiario, según el caso.

Así pues, el pago que el fondo de pensiones realiza al pensionado, afiliado o beneficiario, que es la operación financiera con la que concluye la exención en comentario, implica un retiro de los recursos por parte de aquéllos. Lo anterior quiere decir que los fondos de pensiones cumplen su obligación de pagar los recursos a los pensionados, afiliados o beneficiarios, cuando éstos, de manera correlativa, hacen el retiro de tales recursos. Dicho de otra manera, lo que para los fondos de pensiones es un pago, para los pensionados, afiliados o beneficiarios es un retiro. En consecuencia, el pago y el retiro de recursos constituyen la misma operación financiera, analizada desde el punto de vista del deudor (los fondos de pensiones) y del acreedor (los pensionados, afiliados o beneficiarios).

Cabe precisar que no asiste razón a la entidad demandada cuando sostiene que el beneficio tributario de que da cuenta el artículo 879 [10] del Estatuto Tributario, sólo cobija el pago de las mesadas pensionales, pues tal interpretación desconoce completamente el alcance de la exención que se comenta y el tenor literal de la misma, dado que, se insiste, fue voluntad del legislador otorgar la exención a todas las operaciones financieras que se realicen con los recursos tanto del sistema general de pensiones como de los fondos de pensiones del Decreto 2513 de 1987, incluido el pago que con esos recursos se hace no sólo al pensionado, sino al afiliado o beneficiario.

De otra parte, el artículo 135 de la Ley 100 de 1993, prevé que los recursos de los fondos de pensiones del régimen de ahorro individual con solidaridad y los de los fondos de reparto del régimen de prima media con prestación definida, entre otros, gozan de exención de toda clase de impuestos, tasas y contribuciones de cualquier origen, del orden, nacional. Y el parágrafo segundo de dicho artículo dispone que las disposiciones a que se refiere dicho artículo serán aplicables, en lo pertinente, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987 y a los seguros privados de pensiones.

Así las cosas, tanto los recursos del sistema general de pensiones de la Ley 100 de 1993, como los provenientes de los fondos de pensiones del Decreto 2513 de 1987, están exentos del gravamen a los movimientos financieros, entre otros tributos, pues éste es un impuesto del orden nacional a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman (artículo 870 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 1 de la Ley 633 de 2000).

CONCLUSION

La exención al GMF cobija, entre otras operaciones financieras, las realizadas con los recursos tanto del sistema general de pensiones, consagrado en la Ley 100 de 1993, como los recursos de los fondos de pensiones previstos en el Decreto 2513 de 1987, hasta el pago a los pensionados, afiliados o beneficiarios.

Los cargos del demandante, se concretan en afirmar que el Gobierno Nacional excedió la facultad reglamentaria, en la medida en que introdujo un condicionamiento para la procedencia de costos y deducciones, que no había sido contemplado en la ley reglamentada ni en ninguna otra norma jurídica, y en cuanto limita el ejercicio de un derecho y castiga al contribuyente con la no aceptación de los costos y deducciones derivados de las compras que dan lugar al pago de la cuota de fomento panelero.

El honorable Consejo de Estado negó las pretensiones de la demanda entre otras, con las siguiente consideraciones:

”… teniendo en cuenta que los recaudos por concepto de cuotas de fomento panelero constituyen ingresos públicos, que por disposición legal hacen parte del presupuesto nacional, debe entenderse que la exigencia que se hace a los recaudadores en el inciso primero del artículo 21 del Decreto acusado, en el sentido de obtener y tener a disposición de la Administración de Impuestos, el documento que acredite que se encuentran a paz y salvo con la entrega de las cuotas recaudadas, constituye un mecanismo adicional de control para la protección de los recursos del Estado, que en nada contradice la ley reglamentada; y que por el contrario, se enmarca dentro del ejercicio de la facultad reglamentaria, en la medida que cumple con la función de garantizar los objetivos propuestos por el legislador, esto es la protección del gremio productor panelero y el desarrollo sostenible del mismo, mediante la utilización de los recursos recaudados por concepto de las cuotas de fomento. Además el precepto es plenamente concordante con el deber de conservar informaciones y pruebas, como lo establece el artículo 632 de Estatuto Tributario.

La disposición reglamentaria acusada no impone a los recaudadores ninguna obligación distinta de las ya contempladas en la ley, simplemente les advierte sobre la necesidad de conservar el paz y salvo expedido por la Federación de Productores de Panela y exhibirlo cuando la Administración así lo requiera, lo cual no implica que se desconozca la regla general de deducibilidad de las expensas necesarias, que contempla el artículo 107 del Estatuto Tributario. Tampoco contradice el principio de reserva legal tributaria, pues no establece el reglamento acusado ninguna limitación al derecho de solicitar y obtener el reconocimiento de los costos y deducciones que reúnan los requisitos ya establecidos en la normatividad tributaria.

CONCLUSION

El Decreto reglamentario no excede la ley y tampoco desconoce la normatividad fiscal que autoriza beneficios fiscales atinentes a los costos y deducciones respecto de los cuales se acrediten los requisitos legales.

Los cargos del demandante, se concretan en afirmar que los fondos de empleados no ejercen las actividades financieras dado que no realizan captación y colocación de dineros del público en general, en forma habitual.

Considera que la normatividad de la actividad financiera no puede extenderse, mediante un decreto reglamentario, a entidades de naturaleza jurídica distinta, como son los fondos de empleados, sino que se requiere para ello de una disposición legal.

El honorable Consejo de Estado negó las pretensiones de la demanda entre otras, con las siguientes consideraciones:

” Teniendo en cuenta que fue voluntad del legislador gravar los movimientos financieros, a cargo de los usuarios del sistema financiero, debe entenderse que la inclusión de las entidades vigiladas por la Superintendencia de Economía Solidaria como agente de retención del GMF, hace referencia a aquellas que realizan actividades financieras, de conformidad con las normas aplicables a las entidades de economía solidaria.

Adquieren la calidad de agentes retenedores del GMF, las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia de la Economía Solidaria, autorizadas para realizar actividades financieras, mediante la captación de ahorros, cuando realicen movimientos contables que impliquen la disposición de recursos, de que trata el artículo 871 del mismo artículo.

Así las cosas, como quiera que los Fondos de Empleados y las Asociaciones Mutualistas, están sometidos a la vigilancia y control de la Superintendencia de Economía Solidaria, y en circunstancias específicas están autorizadas por la ley para realizar actividades financieras, de captación de ahorros de sus asociados, actividad que está regulada por normas específicas, como el Decreto 1480 de 1989 para las Asociaciones Mutuales y el Decreto 1481 de 1989, para los Fondos de Empleados, el cual en su artículo 22 dispone: “ Los Fondos de empleados solo pueden prestar servicios de ahorro y crédito en forma directa y únicamente a sus asociados”, debe concluirse, que cuando tales entidades realicen movimientos contables que impliquen el traslado o la disposición de recursos de que trata el artículo 871 del Estatuto Tributario, adquieren el carácter de agentes retenedores, por así haberlo dispuesto el legislador.

Se tiene entonces, que al incluir el decreto impugnado a los Fondos de Empleados y las Asociaciones Mutualistas como agentes de retención del GMF, “Siempre que capten ahorro” no excede los términos de la ley, pues tal designación está acorde con la voluntad del legislador plasmada en la Ley 788 de 2002, artículos 45 y 47 que como quedó expuesto, no solo incluyó como agentes de retención del GMF a dichas entidades, sino que además le dio tal calidad cuando realicen el hecho generador del gravamen, definido como toda operación que implique debitar las cuentas contables diferentes a las corrientes, de ahorro o de depósito, para la realización de cualquier pago o transferencia a un tercero, operaciones que implican la disposición de recursos, sobre la cuenta contable del asociado, eventos en los que en todo caso, se aplicarán los límites de exclusión sobre transacciones financieras que realizan las entidades de ahorro y vivienda..”

CONCLUSION

Cuando los Fondos de Empleados y las Asociaciones Mutualistas, realicen movimientos contables que impliquen el traslado o la disposición de recursos de que trata el artículo 871 del Estatuto Tributario, adquieren el carácter de agentes de retención del gravamen a los movimientos financieros.

La División de Representación Externa de la Oficina Jurídica da a conocer estos pronunciamientos, como criterios auxiliares de interpretación y aplicación de las normas demandadas, razón por la cual solicita su difusión.

Cordialmente,

JUAN CARLOS GUERRERO CARDENAS
Jefe División Representación Externa
Oficina Jurídica