Clasificación fiscal de los ingresos para efectos del Impuesto de Renta y del CREE

De acuerdo con las normas vigentes del Estatuto Tributario, en el caso de los contribuyentes declarantes del régimen ordinario, sus ingresos brutos dentro del formulario 110 y/o 140 (junto con sus costos y deducciones) tendrán que ser clasificados. Aquí le decimos como.

a. Los que formarían rentas ordinarias gravadas

Estos ingresos se reportarán en los renglones 42 a 44 del formulario 110 y entre los renglones 28 y 34 del formulario 140. Algunos de estos ingresos se pueden restar como “ingresos no gravados” en el renglón 47 del formulario 110, o en el renglón 31 del formulario 140 (para saber cuáles se restan en el formulario 110 ver artículos 35-1 a 57-2, 126-1 y 126-4 del E.T. y otras normas relacionadas; y para el formulario 140 ver lo que dice el artículo 22 de la Ley 1607, el artículo 3 del Decreto 2701 de noviembre de 2013). Los costos y gastos deducibles asociados a estos ingresos ordinarios se reportan en los renglones 49 a 56 del formulario 110, o en los renglones 32, 34 y 35 del formulario 140 (excepto los asociados a los ingresos que se hayan restado como “ingreso no gravado” los cuales son costos y gastos no deducibles; ver artículo 177-1 del E.T.). Dichos ingresos brutos ordinarios, en el caso del formulario 110, son los que luego se reportan en las casillas tipo 1 de cada uno de los renglones 244 a 311, en las páginas 5 a 7 del formato 1732. Y si alguno de ellos al mismo tiempo se podrá restar totalmente o en parte como un “ingreso no gravado” (renglón 47 del formulario 110), entonces el valor a tomarse como no gravado se mostrará también en la casilla tipo 4 del respectivo renglón dentro del formato 1732. Adviértase que en relación con los costos y gastos asociados a los ingresos que se restarán como ingreso no gravado, el formato 1732 utiliza de forma especial los renglones 352 y 434 pues aunque allí se reportan los costos y gastos asociados a los ingresos no gravados, dichos costos y gastos primero tienen que estar sumando en algún renglón anterior al 351, o en algún renglón anterior al 434, y por eso el prevalidador con que se construye el formato 1732 toma luego lo informado en el renglón 352 o el 434 y lo resta dentro de los renglones donde se totalizan los costos o donde se totalizan las deducciones. Por eso es que incluso dichos renglones 352 y 434, son solo fiscales y no tienen casillas para valor contable, pues en la parte contable no se restan. Solo se restan en la parte fiscal.

b. Los que formarían rentas ordinarias exentas (por explotar actividades económicas como las mencionadas en el artículo 207-2 del E.T., o por ser un tipo de renta exenta de las que el artículo 22 de la Ley 1607 y el artículo 3 del Decreto 2701 de noviembre de 2013 sí dejan restar en el CREE).

Los ingresos brutos de las partidas que forman “rentas exentas” también irán en los renglones 42 a 44 del formulario 110, y en los renglones 28 y 34 del formulario 140. Pero si luego de restarle sus costos y gastos arrojan “utilidad”, entonces dicha utilidad se resta en el renglón 62 del formulario 110, o en los renglones 38 a 42 del formulario 140 (ver artículo 177-1 del E.T. aclarado con el Concepto 39740 de 2004, el cual fue ratificado con el 52966 de septiembre 1 de 2014). Los ingresos ordinarios que formen rentas exentas, y pensando en el formulario 110, son los que se reportan luego en las casillas tipo 3 de cada uno de los renglones 244 a 311, en las páginas 5 a 7 del formato 1732. Y en cuanto a los costos y deducciones asociados a los ingresos que forman rentas exentas, recuerde que la DIAN en el Concepto 39740 de 2004 (ratificado con el 52966 de septiembre 1 de 2014) indicó que sí se deben incluir en la declaración, para de esa forma poder llevar al renglón 62 del formulario 110, o a los renglones 36 a 42 del formulario 140, solo la verdadera “renta” (o “utilidad”) exenta, la cual, en el caso del formulario 110, se enfrentará al mayor valor entre la Renta líquida (renglón 60) o la Renta presuntiva (renglón 61). El hecho de que las “rentas exentas” se puedan llegar a restar a la “Renta presuntiva” es lo que ha llevado a la DIAN a sostener en sus conceptos 39740 de 2004 y 52966 de septiembre 1 de 2014, que a los ingresos que forman las rentas exentas, y contrario a lo que diga el artículo 177-1 del E.T., sí se les debe restar los costos y deducciones. Si no se hiciera dicha resta y la “renta exenta” terminase siendo formada solo por el ingreso bruto, en ese caso a la Renta presuntiva se le terminaría enfrentando un valor muy alto que afectaría la base gravable final del impuesto de renta, y eso es justamente lo que quiere impedir la DIAN.

En el caso del CREE, las “rentas exentas” solo se enfrentarán al valor positivo que pueda llegar a existir en el renglón 37 (renta líquida). Así que esos costos y deducciones asociados a las partidas que forman “rentas exentas” sí estarán involucrados fiscalmente entre los renglones 50, 52, 53, o 55 del formulario 110 (con su detalle en los renglones 318 a 359, o 364 a 434 del formato 1732), y entre los renglones 32, 34 y 35 del formulario 140. Además, en unos renglones simplemente informativos del formato 1732 (renglones 360 y 436) se informará cuánto sumaron los costos y deducciones asociados a las rentas exentas, ya que con ello el prevalidador del formato 1732 calculará el valor de la “renta exenta” que irá al renglón 62 del formulario 110.

c. Los que formarían ganancias ocasionales gravables

Los cuales figurarán solo en el renglón 65 del formulario 110 (ejemplo: el valor de una lotería, o el precio de venta de un activo fijo poseído por más de dos años; ver artículos 299 a 317 del E.T.). Estos ingresos nunca figurarán en el CREE. Además, si tienen costos, se les resta en el renglón 66. Y si tienen una parte como “no gravada” se les resta en el renglón 67. Los ingresos que formen ganancias ocasionales son los que se reportan luego en las casillas tipo 5 de cada uno de los renglones 287 a 302 en las páginas 6 y 7 del formato 1732. Y si tienen parte no gravada, entonces esa parte no gravada se muestra al mismo tiempo en la casilla tipo 4 del respectivo renglón.

En contraste con lo anterior, los contribuyentes que pertenecen al “régimen tributario especial”, e igualmente las entidades que son “No contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio” (los cuales solo presentan el formulario 110 pero nunca el formulario 140), todos ellos denuncian la totalidad de sus ingresos, ordinarios y extraordinarios, junto con sus respectivos costos y gastos, únicamente en la sección de “rentas ordinarias” (renglones 42 a 56 del formulario 110; ver artículo 356 del E.T. y el artículo 599 del E.T.). Nunca manejan la zona de “Ganancias ocasionales” (renglones 65 a 67).

Por consiguiente, si por ejemplo una entidad del Régimen especial tuvo ingresos por venta de activos fijos poseídos por más de dos años, tales ingresos los denunciará en el renglón 43, y al utilizar los renglones 294 y 295 del formato 1732 dirá que son ingresos que le formarán su “renta exenta”. Pero si tuvo ingresos por loterías, rifas y similares, en ese caso, el renglón 296 del formato 1732 tiene el error de no dejarles informar ese ingreso como un valor que formaría rentas ordinarias exentas (lo obliga a denunciarlo como “ganancias ocasionales”). La solución para esos casos será que dichas entidades tomen el valor del ingreso por la lotería, rifa o premio y lo lleven a los renglones 299 o 300 del formato 1732 y luego le hagan la explicación a la DIAN.

La gran mayoría de las entidades del régimen especial pueden tratar todas sus rentas o excedentes fiscales como “rentas ordinarias exentas” (casillas tipo 3 en los renglones de los ingresos del formato 1732), pues luego restarán su utilidad fiscal en el renglón 62 del formulario 110 (ver artículos 358 y 359 del E.T.). Las entidades no contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio pueden considerar sus rentas como “rentas ordinarias gravadas” pero teniendo claro que luego no tendrán que liquidar ningún tipo de impuesto, pues justamente son no contribuyentes y solo llegan hasta el renglón 57 del formulario 110. Además, las entidades no contribuyentes declarantes no tienen que elaborar esta vez el formato 1732 (ver el parágrafo del artículo 2 de la Resolución 0263 de diciembre 29 de 2014).