Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
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De acuerdo con el beneficio establecido en el Artículo 4 de la Ley 1429 de diciembre 29 de 2010, las nuevas pequeñas empresas que se constituyan después de dicha fecha pagarán su impuesto de renta en forma progresiva durante sus primeros cinco o diez años (dependiendo del departamento en que se instalen).
Esto tiene un efecto importante en el cálculo de las utilidades contables gravadas y no gravadas que las nuevas pequeñas empresas que sean personas jurídicas entrarían a distribuir cada año a sus socios y accionistas y es algo en lo que debe hacerse desde ya una adecuada planeación tributaria pues como demostraremos a continuación, si esas nuevas pequeñas empresas no desean pasar las utilidades contables como gravadas a sus socios o accionistas, en ese no les conviene utilizar deducciones fiscales especiales ni rentas exentas en sus declaraciones de renta de los primeros años.
Si fijamos como ejemplo el caso de una nueva pequeña empresa de persona jurídica que se constituyó durante el 2011 en el departamento de Cundinamarca, para esa persona jurídica su tarifa del impuesto de renta en sus dos primeras declaraciones de renta (2011 y 2012) será del 0%. En su tercera declaración liquidará el impuesto de renta con tarifa del 8,25% (que es un 25% de la actual tarifa del 33%). En su cuarta declaración liquidará el impuesto con tarifa del 16,5% (un 50% de la actual tarifa). Y en el quinto año liquidará su impuesto con tarifa del 24,75% (un 75% de la actual tarifa). A partir del sexto año si tendría que liquidar su impuesto con la tarifa plena (33%).
Ahora bien, cuando esa persona jurídica vaya a distribuir entre sus socios o accionistas la utilidad contable de cada ejercicio tendrá que aplicar entonces la fórmula del Artículo 49 del Estatuto Tributario y el Artículo 2 del Decreto 4980 de diciembre de 2007 para definir cuánta de esa utilidad contable pasaría como gravada y cuanta pasaría como no gravada a sus socios. La parte que pase como utilidad o dividendo gravado queda sujeta incluso a retenciones en la fuente.
La fórmula contenida en esas dos normas se resume de la siguiente forma: la utilidad contable que puede pasarse como no gravada a socios es aquella que no exceda el resultado de tomar la “Renta líquida gravable” más los “ingresos por dividendos no gravados que la sociedad recibió en el año por ser socia de otra sociedad”, más la “Ganancia ocasional gravable” y disminuir todo eso con el valor del “impuesto básico de renta” y el “impuesto de ganancia ocasional” liquidados por la sociedad.
Aplicando esa fórmula al caso de la sociedad que goza de los beneficios de pequeñas empresas de la Ley 1429 muy fácilmente podemos entender que si la sociedad no liquidará ningún impuesto de renta sobre su renta liquida en sus dos primeros dos años (o en sus primeros ocho años si es que está instalada en Amazonas, Guainía o Vaupés), entonces todo el valor de la renta líquida es el mismo que se convierte en el monto máximo que de la utilidad contable se podrá pasar como utilidad o dividendo no gravado a sus socios o accionistas.
(Nota: es importante advertir que las nuevas pequeñas empresas tienen beneficios de progresividad en la tarifa del impuesto de renta pero no tienen ese beneficio en caso de que les toque liquidar impuesto de ganancias ocasionales el cual se entiende que sí deberán liquidar en forma plena desde el comienzo de su existencia).
Para entenderlo mejor, supongamos que la utilidad contable antes de impuestos en su primer año es de $500. Y que la Renta líquida gravable, por causa de unos gastos contables que no son deducibles fiscalmente, es de $600 (tenga presente que las nuevas pequeñas empresas no calculan Renta presuntiva en sus primeros años y por eso la Renta líquida gravable del ejercicio siempre corresponderá a la Renta líquida fiscal ordinaria del ejercicio después de compensaciones).
En ese caso, todos esos $600 están libres de impuesto de renta y por tanto la utilidad contable después de impuestos es de $500. En ese caso, la fórmula antes explicada diría que todos los $500 se pasarán a los socios o accionistas como utilidad o dividendo no gravado
Teniendo presente lo anterior, es posible afirmar que en las nuevas pequeñas empresas, en sus dos primeros años o en sus primeros ocho años (dependiendo del departamento en que esté instalada), no es necesario ni conveniente estar incluyendo en sus declaraciones de renta valores por algún tipo de deducción fiscal especial o valores por concepto de rentas exentas y con los cuales se termina disminuyendo la Renta líquida fiscal pues si esta última se disminuye igual no habrá ningún impuesto para liquidar pero sí se termina afectando el cálculo de la utilidad contable después de impuestos que pasaría como gravada a los socios o accionistas.
Para probar lo anterior, supongamos que la utilidad contable antes de impuestos es de $500. Pero la Renta líquida gravable es solo de $200 por causa de que se terminan utilizando deducciones fiscales especiales (por ejemplo la de deducir fiscalmente el 200% y no el 100% de los salarios de empleados discapacitados) y por causa de restarle valores correspondientes a rentas exentas (por ejemplo por motivo de que la sociedad explota alguna de las actividades económicas del Artículo 207-2 del Estatuto).
Esa Renta líquida gravable de $200 no producirá ningún impuesto de renta. Sin embargo, la utilidad contable después de impuestos de $500 terminaría pasando de la siguiente forma a los socios o accionistas: $200 como no gravada y $300 como gravada.
Por lo tanto, como la posibilidad de disminuir la renta líquida fiscal con las deducciones fiscales especiales o con las rentas exentas es un derecho al cual el contribuyente puede renunciar, queda claro que lo mejor es no utilizar esos derechos en esos primeros años en que la nueva pequeña empresa no tendrá impuesto de renta pues de esa forma no se afectará la tributación ni de la sociedad ni de sus socios o accionistas.
Además, así como quedó claro que no es necesario ni conveniente afectar la renta líquida fiscal con deducciones especiales ni con rentas exentas, mucho menos conveniente es afectar dicha renta líquida con compensaciones de perdidas fiscales que se vayan produciendo entre un año y otro pues esas compensaciones provocan que las declaraciones de renta queden abiertas para la DIAN durante cinco años (ver último inciso antes del parágrafo en el Artículo 147 del Estatuto Tributario).
En este punto es interesante comentar que si alguna nueva pequeña empresa se constituye en el 2011, en ese caso a ese nueva pequeña empresa sí le convendrá liquidar voluntariamente en su declaración de renta año gravable 2011 un impuesto neto de renta de por lo menos 41 UVT ( 41 x 25.132= $1.030.000), pues solo si liquida ese impuesto neto de renta entonces podrá contar con uno de los tantos requisitos necesarios para que en su siguiente declaración de renta (la del año gravable 2012) sí le puedan reconocer el beneficio de auditoría contenido en el Artículo 689-1 del Estatuto Tributario (ese beneficio solo se podrá utilizar hasta por los años 2011 y 2012).
Recordemos que en el año gravable 2011, por ser su primera declaración de renta que presentaría, no se le podría reconocer beneficio de auditoría pues no tiene un “impuesto neto de renta del año anterior” que sea como mínimo de 41 UVT.
Pero para su declaración de renta año gravable 2012, como sí existiría una declaración de renta anterior (la del año gravable 2011), entonces en esa declaración anterior se tiene que ver liquidado un “impuesto neto de renta” de por lo menos 41 UVT y sobre dicho impuesto neto de renta deberá efectuarse el cálculo del incremento en 5, 7 ó 12 veces la inflación del respectivo año fiscal 2012 (dependiendo de qué tan rápido esperan obtener el beneficio de auditoría) y con ello se definirá el impuesto neto de renta de la declaración año gravable 2012.
Por consiguiente y pensando en todo lo que dijimos al comienzo del presente editorial, la nueva pequeña empresa constituida durante el 2011 puede llegar hasta el renglón “impuesto de renta” y dejarlo en cero (pues a su renta líquida gravable le aplicará una tarifa de 0%). Pero luego, en el renglón subsiguiente (el denominado “impuesto neto de renta”), allí puede colocar manualmente el valor de $1.030.000 antes mencionado y sin que se configure ningún tipo de aparente error aritmético (esto lo hemos probado hasta con los formularios virtuales que se diligencian en el portal de la DIAN y se deja hacer perfectamente).
Siendo ese el caso, el cálculo de la utilidad contable después de impuestos que pasaría a los socios como gravada y no gravada sí podría terminar afectándose aunque no en todos los casos. Se deben hacer las simulaciones respectivas para cada caso.
(Nota: para hacer tus propias proyecciones sobre cómo pasarían las utilidades contables a los socios o accionistas en los primeros años de las nuevas pequeñas empresas, puedes utilizar nuestra herramienta gratuita en Excel: “Modelo para proyectar distribución de utilidades gravadas y no gravadas a los socios o accionistas de las nuevas pequeñas empresas de la Ley 1429 de 2010”)
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