Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Actualmente coexisten en nuestra normatividad fiscal tres categorías distintas de Retenciones en la fuente administradas por la DIAN, a saber
Cada una de esas tres categorías de Retenciones en la fuente que son declaradas en un mismo formulario mensualmente (el formulario 350) están a su vez divididas en distintos conceptos sujetos a retención (véase nuestra herramienta en Excel: “Plantilla para elaborar borrador con anexos declaración mensual de Retenciones durante el 2010”
Así por ejemplo, en el caso de las Retenciones a título del Impuesto de Renta y complementarios, la retención se puede haber practicado por el concepto “Salarios y pagos laborales”, o el concepto “Honorarios”, o el concepto “Servicios” (ver los renglones 27 a 43 del formulario 350).
A su turno, la Retención del IVA puede haber sido practicada a “responsables del régimen común”, o a “responsables del Régimen simplificado”, o “por servicios a los no residentes” (ver renglones 45 a 47 del formulario 350). Y para la Retención de Timbre, la misma puede haberse practicado “a la tarifa general” o “con otras tarifas” (ver los renglones 52 y 53 del formulario).
En vista de lo anterior, es importante comentar que si un mismo agente de Retención es responsable por practicar esos tres distintos tipos o categorías de Retenciones en la fuente, dicho agente de retención debe tener claro lo que podría hacer o no hacer cuando en un determinado mes tenga que registrar devoluciones de retenciones en la fuente en cualquiera de las tres categorías de retenciones.
Para entender mejor el asunto, supóngase que en el mes de Enero de 2010 practicó retenciones en la fuente a título de Renta por el concepto “Honorarios” por 200.000 y el concepto “Servicios” por 400.000. En las retenciones a título de IVA no practicó ningún valor ni tampoco en las Retenciones a título de timbre. Por tanto, esa declaración se presentó con un total de Retenciones practicadas de 600.000, todas siendo de “Retenciones a título de Renta”
Sin embargo, supóngase que en el mes de Febrero de 2010 practica retenciones a título de Renta por el concepto “Compras” por un valor de 150.000 pero en ese mismo mes de Febrero tuvo que anular la operación de Enero de 2010 sobre la cual se había originado la Retención por Servicios ($400.000). Y en el mismo mes de Febrero de 2010 practicó también retenciones de IVA al Régimen simplificado por 300.000. ¿Qué sucede en este caso?
Es claro que este caso el agente de retención, en relación con las Retenciones a título de Renta, sí podría tomar la devolución de retenciones por Servicios de 400.000 y compensarla con el saldo por pagar de 200.000 por Retenciones que también son a título de renta y por el concepto “Compras”. Es decir, no importa que sean de conceptos distintos sino que son de la misma categoría (retenciones a título de renta).
Lo anterior se sustenta en lo que indica el inciso primero del art.5 del Decreto 1189 de 1988 donde leemos:
“Decreto 1189 de 1988, ART. 5º—Cuando se anulen, rescindan o resuelvan operaciones que hayan sido sometidas a retención en la fuente por impuesto sobre la renta y complementarios, el agente retenedor podrá descontar las sumas que hubiere retenido por tales operaciones del monto de las retenciones por declarar y consignar en el período en el cual se hayan anulado, rescindido o resuelto las mismas. Si el monto de las retenciones que debieron efectuarse en tal período no fuere suficiente, con el saldo podrá afectar las de los períodos inmediatamente siguientes.”
(el subrayado es nuestro)
Nótese que ese decreto, que regula solamente las retenciones a título de Renta y a título de Timbre, no está diciendo que el agente de retención solo puede descontar las retenciones de las operaciones devueltas en otras retenciones siempre y cuando sean retenciones del mismo concepto.
Por tanto, mientras suceda que esté descontando retenciones que sean de las categorías “a título de Renta” o “a Título de timbre”, sí puede hacer entonces la respectiva resta o descuento.
Eso significaría en nuestro ejemplo que como el mes de Febrero de 2010 le estaría dando un saldo débito de $250.000 en su cuenta del pasivo “2365-Retenciones a título de Renta y timbre”, entonces al formulario de Febrero de 2010 no tiene que llevar ningún valor en los renglones de Retenciones en la fuente a título de Renta. Ese saldo débito seguirá allí hasta cuando se vuelvan a practicar nuevas retenciones a título de renta en los meses siguientes (por cualquier concepto), y con ello el saldo vuelva a ser un saldo por pagar a la DIAN.
Pero quedaría que ese saldo débito formado para el periodo Febrero de 2010 en las Retenciones a título de Renta no se puede descontar o restar del saldo por pagar que en el mismo mes de Febrero de 2010 tiene por concepto de Retenciones de IVA al Régimen Simplificado, pues las Retenciones por pagar a título de IVA (que incluso se manejan en otra cuenta distinta, la cuenta 2367 en el PUC de comerciantes) solo se puede restar con devoluciones de retenciones que también sean a título de IVA.
Así lo indica el artículo 11 del decreto 380 de Febrero 27 1996 donde leemos:
“Decreto 380 de 1996, Art.11. Procedimiento en devoluciones, rescisiones, anulaciones o resoluciones de operaciones sometidas a retención en la fuente por IVA y retenciones practicadas en exceso. En los casos de devolución, rescisión, anulación o resolución de operaciones sometidas a retención en la fuente por impuesto sobre las ventas, el agente retenedor podrá descontar las sumas que hubiere retenido por tales operaciones del monto de las retenciones por declarar y consignar correspondientes a este impuesto, en el periodo en el cual aquellas situaciones hayan tenido ocurrencia.
Si el monto de las retenciones de IVA que debieron efectuarse en tal periodo no fuere suficiente, con el saldo podrá afectar la de le dos periodos inmediatamente siguientes.
En los casos de retenciones en la fuente de IVA, practicadas en exceso, el agente retenedor aplicará el mismo procedimiento establecido en el inciso anterior. En todo caso podrá reintegra tales valores, previa solicitud escrita del afectado con la retención, acompañada de las pruebas cuando a ello hubiere lugar.
PARAGRAFO 1o. Para los efectos de lo previsto en este artículo, el retenido deberá manifestarle por escrito al retenedor que los valores retenidos en la condiciones aquí previstas no fueron ni serán imputados en la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente. Si dichos valores fueron utilizados, el retenido deberá reintegrarlos al retenedor.
PARAGRAFO 2o. Para que proceda el descuento, el retenedor deberá anular el certificado de retención del impuesto sobre las ventas y expedir uno nuevo sobre la parte sometida retención, cuando fuere el caso.
(el subrayado es nuestro)
Si retomamos el ejemplo planteado, y suponemos que en el resto del año 2010 no se vuelvan a practicar más retenciones a título de renta, habría que tener claro que el agente de Retención sí deberá en todo caso expedirle al final del año al sujeto(s) al cual le(s) practicó la Retención por Honorarios de 200.000 en Enero de 2010 y al sujeto(s) al cual le(s) practicó la Retención por Compras de 150.000 en Febrero de 2010 su respectivo certificado de Retenciones en la fuente anual (y ellos a su turno podrán restárselas en sus declaraciones de renta del año gravable 2010) pues las retenciones de ellos sí fueron pagadas (terminaron siendo pagadas con el valor que se declaró por el periodo Enero de 2010)
Eso incluso implica que cuando ese agente de Retención presente a la DIAN su formato 1002 con el detalle de las Retenciones practicadas a terceros durante el 2010, informaría entonces a esos sujetos a los que practicó la Retención a título de renta por “Honorarios” (200.000) y por “Compras” (150.000), y no reportaría al que le practicó la retención por “Servicios” pues a ese sujeto las retenciones netas del año le darían cero.
En consecuencia, en ese formato 1002 los registros sobre las retenciones de renta practicadas dirían que el agente de retención practicó retenciones por solamente $350.000 y eso implicaría una aparente falta de cruce con los formularios 350 presentados por el año 2010 (pues en el formulario de Enero, en las retenciones de renta, declaró $400.000 y en el de Febrero, en ese mismo tipo de retenciones, declaró cero).
Pero eso solo sirve para ratificar lo que ya habíamos dicho en nuestro anterior editorial de Mayo de 2009: “Lo que se lleve al formato 1002 no siempre debe coincidir con lo llevado a los formularios de Retención en la fuente”
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