Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
A través del Decreto 514 de Febrero 16 de 2010 el Ministerio de Hacienda ha procedido a modificar la norma contenida en el artículo 78 (Pasivo-impuestos por pagar) del Decreto 2649 de 1993, norma esta última que sigue siendo la que contiene las pautas básicas sobre la forma de llevar la contabilidad privada en Colombia.
(Nota: recuérdese que solo cuando empiecen a tener vigencia las reglamentaciones a la Ley de Convergencia Contable Ley 1314 de 2009, las cuales se estima empezarían a salir en Junio de 2012 y se empezarían a aplicar en Enero 1 de 2014, entonces hasta ese momento seguirán estando vigentes las normas que hasta esas fechas estén rigiendo; ver artículos 13 y 14 de la Ley 1314 de 2009)
La modificación al artículo 78 del Decreto 2649 consistió en agregar un parágrafo en el que se dan instrucciones sobre la forma de contabilizar la contrapartida del futuro pasivo por Impuesto al Patrimonio que se causaría en enero 1 de 2011 para los contribuyentes mencionados en la Ley 1370 de Diciembre de 2009 (consulta nuestro anterior editorial de Enero de 2010: “Gobierno sanciona la Ley de Reforma Tributaria 1370 de 2009”)
Para entender mejor este cambio, podemos entonces citar el texto del artículo 78 antes y después de este cambio que ahora se le ha introducido:
| Versión del Artículo 78 del Decreto 2649 de 1993 antes de ser modificado con el 514 de 2010 | Versión del Artículo 78 del Decreto 2649 de 1993 después de ser modificado con el 514 de 2010 |
| ART. 78.—Impuestos por pagar. Los impuestos por pagar representan obligaciones de transferir al Estado o a algunas de las entidades que lo conforman, cantidades de efectivo que no dan lugar a contraprestación directa alguna. Teniendo en cuenta lo establecido en otras disposiciones, se deben registrar por separado cada uno de ellos, determinados de conformidad con las normas legales que los rigen.
El impuesto de renta por pagar es un pasivo constituido por los montos razonablemente estimados para el período actual, años anteriores sujetos a revisión oficial y cualquier otro saldo insoluto, menos los anticipos y retenciones pagados por los correspondientes períodos. Para su determinación se deben considerar la ganancia antes de impuestos, la renta gravable y las bases alternativas para la fijación de este tributo. Se debe contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán.
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ART. 78.—Impuestos por pagar. Los impuestos por pagar representan obligaciones de transferir al Estado o a algunas de las entidades que lo conforman, cantidades de efectivo que no dan lugar a contraprestación directa alguna. Teniendo en cuenta lo establecido en otras disposiciones, se deben registrar por separado cada uno de ellos, determinados de conformidad con las normas legales que los rigen.
El impuesto de renta por pagar es un pasivo constituido por los montos razonablemente estimados para el período actual, años anteriores sujetos a revisión oficial y cualquier otro saldo insoluto, menos los anticipos y retenciones pagados por los correspondientes períodos. Para su determinación se deben considerar la ganancia antes de impuestos, la renta gravable y las bases alternativas para la fijación de este tributo. Se debe contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán. Parágrafo Transitorio (adicionado con art.1 Decreto 514 de 2010). Los contribuyentes podrán imputar anualmente contra la cuenta de revalorización del patrimonio, el valor de las cuotas exigibles en el respectivo período del impuesto al patrimonio de que trata la Ley 1370 de 2009. Cuando la cuenta revalorización del patrimonio no registre saldo o sea insuficiente para imputar el impuesto al patrimonio, los contribuyentes podrán causar anualmente en las cuentas de resultado el valor de las cuotas exigibles en el respectivo período. Lo anterior sin perjuicio de las revelaciones a que haya lugar en notas a los estados financieros. |
Para entender por qué razón (es) el Gobierno se vio en la necesidad de hacer esta modificación a la norma contable, se debe empezar por recordar que a diferencia de las anteriores versiones del impuesto al patrimonio, el nuevo impuesto al patrimonio contemplado en la Ley 1370 de 2009 se causará totalmente en una sola fecha (enero 1 de 2011; ver el artículo 3 de la Ley). Pero el pasivo así causado se podrá pagar en 8 cuotas iguales a lo largo de 4 años (2011 hasta 2014).
En consecuencia, y para no castigar el Estado de Resultados contable del solo ejercicio 2011 con el gasto impuesto al patrimonio que se originará para los obligados a responder por dicho tributario, el nuevo parágrafo agregado al artículo 78 del Decreto 2649 está indicando, en forma tácita, que la contrapartida del pasivo tendría que ser una cuenta del “Gasto pagado por anticipado” (cuenta 1705 en el PUC)
Y que ese valor registrado como “Gasto pagado por anticipado”, se entraría entonces a amortizar en cuotas anuales llevándolo, ó contra la cuenta de “Revalorización del Patrimonio” (cuenta 3405, o contra la cuenta de “Gasto impuesto al patrimonio”
Adviértase que aunque la norma no está diciendo textualmente lo que acabamos de expresar (a saber, de que la causación total del impuesto en Enero 1 de 2011 se haga en las cuentas de “Gastos pagados por anticipado” contra el pasivo de “Impuestos por pagar”), esa debería ser la interpretación más sensata pues el Pasivo no se puede causar en distintas fechas después de Enero 1 de 2011 (es decir, no se podría estar registrando en cada uno de los 4 años en que se pagará el impuesto un movimiento en el “Gasto impuesto” ó en la cuenta “Revalorización del Patrimonio”, y con contrapartida en la cuenta del Pasivo impuesto por pagar”).
El pasivo debe quedar causado totalmente en Enero 1 de 2011 pues así sucederá que sin importar lo que le pase al contribuyente después de esa fecha (que se muera, que se liquide, que se fusione, que se escinda, etc., ect,) en todo caso entre sus deudas ya estará reconocido el valor total del impuesto adeudado a la DIAN (Nota: recuérdese que en la anterior versión del impuesto, como las fechas de causación eran distintas, entonces algunos solamente respondieron por lo que alcanzaron a causar en las fechas en que estaban vivos jurídicamente pero se salvaron de tener que responder por el impuesto si para las siguientes fechas de causación ya no existían jurídicamente).
Adicionalmente, y como lo habían destacado varios expertos, si la Ley 1370 fue expedida en Diciembre de 2009, es decir, después de que ya había entrado en vigencia lo contemplado en el artículo 4 de la Ley de Convergencia 1314 de Julio de 2009, en ese caso era de esperarse que una Ley de corte tributario como lo es la Ley 1370 no se pusiera a dar instrucciones sobre contabilizaciones del impuesto lo cual es lo que precisamente se hizo en el inciso segundo del nuevo artículo 292-1 del Estatuto Tributario adicionado con el artículo 1 de la Ley 1370 (véase el artículo “Por una independencia y autonomía de las reglas tributarias y contables” publicado por el Dr. Jesús Orlando Corredor en la página 18 d periódico Ámbito Jurídico de la casa Editorial Legis SA para la quincena de Febrero 1 al 14 de 2010).
En ese inciso se repitió lo que también se había estado diciendo en el pasado para la anterior versión del impuesto al patrimonio, a saber, que el Gasto del Impuesto al patrimonio se podría registrar contablemente en el débito de la cuenta del patrimonio “Revalorización del Patrimonio”.
Y eso es obviamente algo contrario a lo que la norma contable exige para el registro de un gasto por impuestos de este tipo los cuales deberían siempre registrarse en la cuenta de Gastos en el Estado de Resultados. Por tanto, era una clara intromisión de una norma fiscal en el campo contable lo cual no debería seguir sucediendo desde Julio de 2009 cuando fue expedida la Ley 1314.
Por consiguiente, como todavía el Decreto 2649 de 1993 es el que sigue marcando la pauta contable (pues aun no han sido expedidos los decretos reglamentarios de la Ley 1314 que lo entren a modificar y derogar, y cuando se expidan saldrán mucho después de Enero 1 de 2011 que es cuando se causaría el impuesto al patrimonio), con esta nueva modificación al Decreto 2649 de 1993 el mismo Gobierno que promovió la Ley 1370 entra a solucionar el conflicto contable que originó su ley tributaria y establece así una armonía entre las normas contables y las fiscales.
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