Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
En la mayoría de casos los contratos de venta con arrendamiento posterior son solamente mecanismos de financiación mediante una garantía hipotecaria o prendaria. Al respecto de estos, un contrato de lease-back podría generar un tratamiento contable distinto al requerido por la sección 20.
La sección 20 del Estándar para Pymes establece los requerimientos contables a tener en cuenta al contabilizar los contratos de arrendamiento financiero y operativo, incluyendo los contratos de venta con arrendamiento posterior (lease-back).
Los párrafos 20.32 al 20.35 del Estándar para Pymes requieren que las transacciones de venta con arrendamiento posterior se contabilicen en los estados financieros del vendedor-arrendatario teniendo en cuenta los siguientes aspectos:
a. Si el contrato genera un arrendamiento financiero, cualquier ganancia se amortizará a lo largo del plazo del contrato.
b. Si el contrato de arrendamiento subsecuente es de tipo operativo, y la transacción de venta se llevó a cabo a valor razonable, el vendedor–arrendatario reconocerá cualquier ingreso o gasto resultante en el mismo período.
c. Si el precio de venta es inferior al valor razonable del activo se debe reconocer la pérdida inmediatamente, a menos que el menor valor se compense con menores pagos futuros, en cuyo caso se amortiza la pérdida en el plazo del contrato.
d. Si el precio de venta es superior al valor razonable cualquier ganancia generada se amortizará en el plazo del contrato.
Sin embargo, y como excepción a la regla, existen algunas situaciones en las cuales los contratos de lease-back pueden tener otro tratamiento, como en el caso que se presenta a continuación.
La entidad A es propietaria de un edificio, cuyo valor razonable es de $2.700.000.000. La entidad ha ajustado el valor en libros del activo hasta su valor razonable.
La entidad B pertenece a los mismos propietarios de la entidad A y necesita capital para financiar algunos proyectos de inversión.
Para obtener la financiación, los socios (que son las mismas personas en las dos entidades) han acordado que:
a. La entidad A venderá su edificio a una entidad financiera internacional, por un precio de $2.000.000.000.
b. La entidad financiera internacional arrendará el edificio a la entidad B, bajo un contrato de leasing financiero, en el cual la entidad A figura como coarrendataria.
c. El producto de la venta, es decir, los $2.000.000.000 desembolsados por la entidad financiera, están a disposición de la entidad B.
d. La entidad B pagará la totalidad de los cánones derivados del contrato de arrendamiento, incluyendo la opción de compra.
e. El inmueble pasará a ser propiedad de la entidad A nuevamente al finalizar el contrato.
f. La entidad A seguirá usando y usufructuando el activo objeto del contrato.
Aunque el contrato tiene la forma legal de un contrato de arrendamiento financiero, e indicios de ser un contrato de venta con arrendamiento posterior, es necesario evaluar si la transacción cumple con los siguientes requisitos para ser reconocida como tal en los estados financieros.
En los contratos de venta con arrendamiento posterior (lease-back), el propietario original del inmueble se convierte en locatario del contrato de arrendamiento, el cual puede resultar en un arrendamiento financiero u operativo.En este caso, no se cumple esta importante premisa, sino que el propietario original facilita su inmueble para garantizar una obligación financiera contraída por la entidad B. La entidad A sigue disfrutando del uso y el usufructo sobre del bien inmueble, y recuperará su condición de propietario legal en el momento en el cual la entidad B termine de pagar los cánones y opción de compra establecidos en el contrato. Dado lo anterior, el contrato no estaría en el alcance de los párrafos 20.32 y siguientes del Estándar para Pymes (Transacciones de venta con arrendamiento posterior).
Adicionalmente, la entidad B no recibió, en esencia, el inmueble para su uso y usufructo, condición necesaria para calificar el acuerdo como un contrato de arrendamiento en el cual la entidad actuara como arrendatario. En lugar de lo anterior, la entidad B recibió la suma de $2.000.000.000, los cuales entraron a sus arcas quedando disponibles y enteramente a su disposición.
Dado que la entidad B no se beneficiará del activo, durante, ni después del contrato, no se cumple esta condición indispensable para dar lugar a un contrato de arrendamiento financiero.
De acuerdo con las apreciaciones anteriores, se concluye que la operación no está en el alcance de la sección 20 del Estándar para Pymes para ser tratada como un contrato de arrendamiento, por lo cual, basado en la instrucción establecida en el párrafo 10.4 y 10.5 del Estándar para Pymes, se recomienda a la administración de estas entidades adoptar el siguiente tratamiento contable para este contrato:
Entidad A (propietaria original del bien, y a quien se le devolverá el edificio una vez terminado el contrato)
Debe seguir reconociendo el inmueble en sus estados financieros sin hacer ninguna modificación a su valor en libros, valor residual ni vida útil, ni ninguna otra variable involucrada en la medición del mismo.
La emisión de la factura de venta no tiene impacto alguno en los estados financieros.
Debe incluir una amplia y clara revelación en la cual dé a conocer que el inmueble pasó a ser, temporalmente, propiedad de la financiera internacional, en respaldo a la obligación financiera adquirida por la entidad B. En esta revelación debe incluir claramente una contingencia cuyo monto se medirá por el valor pendiente por pagar por concepto de capital por parte de la entidad B.
En caso de que la entidad B incumpla con alguno de los pagos, A debe evaluar si reconoce una provisión por el valor pendiente de pago.
Entidad B
Debe reconocer una obligación financiera por el valor desembolsado, la cual se medirá por el modelo del costo amortizado, reconociendo el costo por préstamos y el abono a capital según la aplicación de cada cuota pagada.
Adicionalmente, debe incluir una revelación en sus estados financieros en la cual explique cómo el inmueble entregado por A le sirve como garantía sobre este crédito.
No debe incluir este edificio en sus propios estados financieros.
CP. Juan David Maya Herrera
Consultor de Estándares Internacionales de Información Financiera
Certificación Internacional por el ICAEW en IFRS Full (NIIF Plenas)
*Exclusivo para Actualícese
Fundada en el año 2000 con la misión de “elevar el nivel profesional del Contador Público”
