Impuesto diferido por medición a valor razonable de activos biológicos

La Sección 34 del Estándar para Pymes requiere que una entidad dedicada a la transformación de activos biológicos mida estos activos al valor razonable, a menos que no pueda establecer ese valor sin un costo o esfuerzo desproporcionado. La medición a valor razonable genera impuesto diferido.

La medición de activos biológicos al valor razonable permite que las entidades dedicadas a actividades agrícolas reconozcan sus ganancias en la medida en que sus activos biológicos crecen y engordan, o de manera proporcional al incremento de los precios de mercado, en lugar de esperar las cosechas para el reconocimiento de los ingresos.

Es así como una entidad cuya actividad es la agricultura, piscicultura o ganadería, debe medir sus activos biológicos relacionados con esas actividades al valor razonable. Pero este modelo de medición no es optativo, es decir, la entidad no puede elegir libremente entre el modelo del valor razonable y el del costo, sino que la norma le requiere, en primer lugar, considerar el modelo del valor razonable y, si no es posible su uso, entonces se le permite utilizar el modelo del costo, y tendrá que explicar, en revelaciones, las razones por las cuales utiliza este modelo.

Por su parte, la medición al valor razonable produce un incremento en el valor en libros de los activos, a la vez que se generan ingresos ordinarios en el estado de resultados al corte de cada período. La norma fiscal, por el contrario, en el numeral 5 del artículo 28 del ET, modificado por la Ley 1819 de 2016 establece que:

“(…) los ingresos devengados por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.”

Esta situación lleva a que las bases fiscales y contables de los activos biológicos sean distintas. Se genera entonces una diferencia temporaria, susceptible de afectar la liquidación futura de impuestos, por lo cual es necesario contabilizar el impuesto diferido.

Ejemplo

Suponga que una entidad sembró 1.000 árboles de eucalipto, los cuales serán cosechados 4 años después de su siembra.

Los costos del cultivo y los valores razonables a cada fecha de corte se muestran en la siguiente matriz:

Los árboles son talados en los primeros meses del año 5 y son vendidos por un valor total de $62.000.000.

De acuerdo con los datos anteriores, la entidad debe elaborar las siguientes contabilizaciones (los códigos de cuentas son sugerencias) relacionadas con los costos del cultivo, y su respectiva medición a valor razonable:

Año 1:

Año 2:

Año 3:

Año 4:

En el año 5, una vez se cortan y venden los árboles, la entidad registra el producto de la venta de la siguiente forma:

Como puede observarse, en este modelo contable las utilidades se van registrando año a año, mediante el reconocimiento del valor razonable con efecto en resultados.

En las declaraciones de renta, por el contrario, no se reconocerá ingreso alguno entre los años 1 al 4 y, en su lugar, el ingreso gravado aparece en el año 5, una vez se vende el inventario de árboles talados.

Dado que la utilidad contable aparece en los períodos 1 a 4, pero la utilidad fiscal solo será evidente en el año 5, la entidad debe reconocer, al cierre de cada período, el respectivo impuesto diferido, así (suponga una tarifa de impuestos del 30%):

El impuesto diferido se reconoce a en cada uno de los años, así:

Año 1:

Año 2:

Año 3:

Año 4:

Note que cada año, a medida que se va reconociendo la ganancia por concepto de medición del activo al valor razonable, se reconoce de una vez el impuesto diferido pasivo.

En el año 5, cuando se venden los activos, el impuesto diferido se revierte y se lleva contra el estado de resultados con efecto crédito (ingreso). En ese año también se genera el impuesto a cargo.

La declaración de renta del año 5 mostraría la siguiente situación:

La contabilización del impuesto a cargo y la reversión del impuesto diferido son las siguientes:

Con los registros anteriores, los estados de resultados de cada uno de los 5 años son los siguientes:

CP. Juan David Maya Herrera
Consultor de Estándares Internacionales de Información Financiera
Certificación Internacional por el ICAEW en IFRS Full (NIIF Plenas)

*Exclusivo para Actualícese

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