Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
El texto del artículo 384 del E.T. y el artículo 6 del Decreto 1070 de 2013, son los que definen los valores que se pueden restar en el cálculo de la retención mínima y allí no figuran ni las “las cesantías”, ni los “intereses de cesantías”. Sin embargo, la DIAN en el Concepto 40899 de julio de 2014 desarrolló una tesis equivocada en relación con la base de la retención mínima para los empleados asalariados y consideró que sí se podrán restar.
En los meses en que un asalariado reciba valores por concepto de “intereses sobre cesantías” (en enero de cada año) o por concepto de “cesantías” (en los meses en que lo liquiden o solicite un anticipo de las mismas), es claro que dichos valores siempre se restan como renta exenta en el cálculo de la retención básica a título de renta establecida en el artículo 383 del E.T. (ver numeral 4 del artículo 206 del E.T. y el parágrafo 3 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993).
Sin embargo, surge la inquietud en cuanto a si estos mismos valores quedarían sujetos o no a la “retención mínima” establecida en el artículo 384 del E.T., norma que se viene aplicando desde abril de 2013 y que hasta la fecha ha sido reglamentada solamente con el artículo 3 del Decreto 099 de enero de 2013 y el artículo 6 del Decreto 1070 de mayo de 2013.
Las normas antes citadas indican que al momento de efectuarse el cálculo de la “retención mínima” debería tomar el total de los ingresos brutos recibidos en el mes por parte del asalariado y restar únicamente los siguientes cuatro valores:
a. Los aportes obligatorios a salud y pensiones efectuados por el asalariado en el mismo mes del cálculo;
b. Lo recibido como gastos de representación considerados como exentos del Impuesto sobre la Renta, según los requisitos y límites establecidos en el numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario;
c. Lo recibido en exceso del salario básico para los oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares y la Policía Nacional;
d. Lo recibido como pago correspondiente a la licencia de maternidad.
Si esos son los únicos valores que se pueden llegar a restar en el cálculo de la retención mínima, se entendería que los valores por “cesantías” e “intereses de cesantías” sí sumarían dentro de la base sometida a dicha retención.Además, siempre se ha entendido que la intención de la norma del artículo 384 del E.T. es que la base de la retención mínima no se pueda afectar con todos los mismos valores con que se afecta el cálculo de la retención básica del artículo 383 del E.T. (como aportes voluntarios a fondos de pensiones y cuentas AFC entre otras) y de esta forma, la retención mínima en muchos casos sí pueda exceder al valor de la retención básica. Al sufrir una mayor retención, esto le servirá al empleado para que al final del año pueda utilizar tales retenciones y disminuir bastante el valor a pagar del impuesto de renta a cargo, el cual podría ser definido mediante el IMAN (Impuesto Mínimo Alternativo Nacional).
Pese a lo anterior, y para beneficio de los asalariados, la DIAN expidió en julio 10 de 2014 el Concepto 40899, firmado por el funcionario Yumer Yoel Aguilar, a través del cual dicha entidad interpretó que tanto las “cesantías” como los “intereses a las cesantías” se podrían restar en el cálculo de la retención mínima.
En dicho concepto, la DIAN primero explica cuál es la depuración que se sigue para obtener la base de la retención básica del artículo 383 del E.T., depuración que está resumida en el artículo 2 del Decreto 1070 de 2013 y según la cual se pueden restar múltiples conceptos, entre ellos, todas las partidas que el artículo 206 del E.T. considera como exentas y entre las cuales obviamente figuran las cesantías y los intereses de cesantías.
Más adelante, y bajo el subtitulo “1.2. Base de retención para aplicación de la tabla de retención mínima del artículo 384 del Estatuto Tributario”, la entidad expresó lo siguiente:
“Para efectos de determinar la base de la retención en la fuente para empleados, se debe tener en cuenta lo siguiente:
Dentro de la categoría de empleados se encuentran los que tienen una relación laboral, legal o reglamentaria y los vinculados mediante contrato de prestación de servicios.
En relación con los empleados que se encuentren vinculados mediante una relación laboral, legal o reglamentaria, la base para la retención en la fuente será la misma que se determina para la aplicación del artículo 383 del E.T., esto es la prevista en el artículo 2 del Decreto Reglamentario 1070 de 2013.
Por otro lado, para los empleados vinculados mediante contrato de prestación de servicios, será la determinada en el parágrafo 1 del artículo 384 así:
Al total de los pagos o abonos en cuenta mensuales o mensualizados se restan únicamente los aportes obligatorios al sistema general de seguridad social, a saber: salud, pensiones y riesgos laborales a cargo del empleado, más los conceptos relacionados en el artículo 6° del Decreto 1070 de 2013. El valor resultante se convierte en UVT y se enfrenta a la tabla contenida en el artículo 384 del Estatuto Tributario para establecer el monto de la retención en la fuente.
Lo (sic) anterior interpretación tiene su fundamento en que el parágrafo 1 del artículo citado, hace referencia al pago mensual o mensualizado de contrato, entendiendo éste como el contrato de prestación de servicios.
En conclusión para el caso que nos ocupa el pago de las cesantías e intereses a las mismas no hacen parte de la base gravable para la aplicación del artículo 384 del E.T. por cuanto la base será la determinada mediante el procedimiento previsto en el artículo 2 del Decreto 1070 de 2013 antes explicado.”
(Los subrayados son nuestros).
En relación con lo anterior, es claro que el doctrinante de la DIAN se equivoca al decir que cuando se trata de empleados asalariados la base para la retención mínima debe ser “la misma” que se le defina para efectos de la retención básica del artículo 383 del E.T. En realidad, tanto para el “empleado por salarios” como para el “empleado por servicios”, la base de la retención mínima siempre será diferente a la base de la retención básica, pues la retención mínima únicamente se puede afectar con lo que establece el artículo 384 del E.T. más lo que expresa el artículo 6 del Decreto 1070 de mayo de 2013 (ver nuestra herramienta “Retención en la fuente con procedimiento 1 a asalariados y demás empleados durante el 2015”).
Si fuese cierto que al “empleado por salarios” se le pudiese restar en la retención mínima todos los mismos valores que se le restan en la retención básica, en tal caso, nunca se hubiera necesitado expedir el artículo 6 del Decreto 1070 de mayo de 2013, pues los conceptos que allí se autorizaron a restar de forma “adicional” en la retención mínima del asalariado, son conceptos que siempre se le han restado en la retención básica, pues figuran en el artículo 206 del E.T.
Por tanto, como la DIAN desarrolló dicha tesis equivocada en relación con la base de la retención mínima para el empleado por salarios, fue por esto que también llegó a la conclusión de que si las cesantías e intereses de cesantías se restan en el cálculo de la retención básica, entonces también se deben restar en el cálculo de la retención mínima. Conclusión equivocada. Pero mientras la doctrina este vigente, los contribuyentes se pueden apegar a ella (ver artículo 264 de la Ley 223 de 1995).
Quizás la única manera de lograr sustentar que por lo menos las “cesantías” no queden sujetas a la retención mínima, sería citando lo que dice el parágrafo 3 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, donde se lee lo siguiente:
“Parágrafo 3°. En ningún caso los pagos efectuados por concepto de cesantía serán sujetos de retención en la fuente.”
Con eso se pueden salvar de sufrir retención mínima por lo menos las “cesantías”. Pero los “intereses de cesantías” no correrían con la misma suerte.
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